中财网看到老师黑色胸罩:家税务总局公告2011年第25号：资产损失扣除审批改申报利好与风险共存
来源：百度文库 编辑：中财网 时间：2024/04/27 18:31:53
批了，税务机关会有准予扣除多少的批文，一旦有批文，企业的税
收风险就小了，即使后期被查出有问题，也是税务机关的责任，企
业最多补税就可以了。但改为申报制后就不一样了。申报制下，税
务机关只是对资料进行一个简单的审核，只要你符合规定，就可以
扣除，但事后发现企业多报、错报资产损失导致少缴税款的，企业
就可能被定性为偷税，要缴滞纳金或罚款。
那么如何应对这一变化给企业带来的风险呢，笔者认为有两点。
一是从内部做起，建立较好的内控制度。25号公告第十四条规定，
“企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度，及时收集、整理、
编制、审核、申报、保存资产损失税前扣除证据材料，方便税务机
关检查。”企业有内控制度，就能提供证据，减少税务风险。二是
从外部转嫁，聘请第三方中介机构出具财产损失报告。对于把握不
准的资产损失，企业可以通过购买税务师事务所出具的资产损失
报告进行申报，这样一旦被税务机关查出问题，企业也可以向税
务师事务所索赔，就可以转嫁一部分涉税风险。
同样的，税务师事务所的执业风险也在加大。以前税务师事务
所出具的资产损失报告实质上只是一个报备材料，最终还是要看税
务机关的批文。但25号文下发后，税务师事务所出具的报告责任就
比较大了，因为报告与税务机关检查不一致导致企业被罚，企业可以
依照民事合同进行索赔。
25号公告将企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单
申报和专项申报两种申报形式。清单申报有5项，除此之外，都要进行
专项申报。
无形资产纳入资产损失税前扣除范围
25号公告将资产损失范围扩大到无形资产。这一点笔者理解应
该是草拟文件时候的一个失误。因为在财税[2009]57号文件中提到
了存货、固定资产、非货币性资产、生物性资产等，惟独没有提到
无形资产。之后发布的国税发[2009]88号文件也没有提到无形资产
的税前扣除问题。所以在实际操作中就有三种理解：一是税务机关认
为，既然税收文件中没有提到无形资产，发生的损失就不允许税前扣
除；二是既然国税发[2009]88号文件中没有提到无形资产，那么就意
味着不用报批，可以直接进行自行计算扣除。三是现有文件虽然没有
提到，但还是应该进行审批扣除。
此次25号公告将无形资产纳入资产损失范围，解决了这一疑问，
使得操作中税企双方的争议减少。公告第三十八条还特别明确了无形
资产报损的资料及相关标准。
准确把握25号公告所列资产损失的含义 25号公告第二条规定，“本办法所称资产是指企业拥有或者 控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、 应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项） 等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生 物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。” 国税发[2009]88号文件第二条规定，“本办法所称资产是指企业 拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产， 包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）等货币资产， 存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权 性投资和股权（权益）性投资。” 对照上述规定可知，25号公告删除了国税发[2009]88号文件中 “与取得应税收入有关”的字样。不再强调资产损失与取得收入相关， 但要与经营管理相关。 在预付款项中，除了应收票据外，还增加了各类垫款、企业之间 往来款项。这是一个重要的变化。 以前对于企业收不回来的垫资、往来款项是否可以扣除是有争议的， 特别是涉及关联企业的此类款项扣除问题。25号公告将这些争议款项 加进来后，笔者认为只要符合条件，应该就可以扣除。 注意区分实际资产损失和法定资产损失 25号公告第三条规定，“准予在企业所得税税前扣除的资产损失， 是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称 实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合 《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）。” 25号公告第四条进一步明确，企业实际资产损失，应当在其实 际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应 当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资 产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。 这也就是说，实际资产损失只有转让了才会发生损失，并在 转让年度进行扣除。而法定资产损失必须要提供证明资料，且会计 上已做处理才能扣除。 二者扣除的时间上是有差别的，这个差别尤其会体现在以前年度 发生的资产损失。25号公告第六条明确，“企业以前年度发生的资 产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机 关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补 至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年，但 因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中 因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策 性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特 殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可 适当延长。属于法定资产损失，应在申报年度扣除。” 上述规定中，追补确认5年的限定，和《国家税务总局关于 企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税 函[2009]772号）是有很大区别的。 国税函[2009]772号对于以前年度的资产损失允许追补确认在 该项资产损失发生的年度扣除，是没有追补确认期限的。笔者认为 这是非常合理的，因为对于那些多年前为申报扣除的资产损失现在 再申报扣除，很多证据都已经缺失了，申报也很难证明是合理的资 产损失，因此，给一个追补确认期还是比较合适的。 还需要注意的是，如果企业要延长资产损失的追补确认期，25 号公告将审批权直接上升到国家税务总局，地方税务机关没有权利 再审批了。 此外，企业应注意把握对“属于法定资产损失，应在申报年度 扣除。”的理解。比如，某企业在2年前因合作方资不抵债等原因 发生了应收账款的损失，当时会计上已计提坏账准备，但并未向 税务机关报损。2010年发现该企业破产倒闭，那么，这笔坏账损 失，企业什么时候申报，什么时候扣除，但前提条件是会计上已 进行了处理。 25号公告第六条同时提到了企业因以前年度实际资产损失未 在税前扣除而多缴税款后造成亏损的，只允许抵扣，不能再退税。 这里需要提醒企业，只有实际资产损失才会涉及到这一规定，法 定资产损失不存在这一情况。 关联方借款损失允许税前扣除且范围较宽 25号公告第四十五条规定，“企业按独立交易原则向关联企 业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成 的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机 构出具的专项报告及其相关的证明材料。” 以前对于关联企业之间的借款形成的损失是否允许扣除是不 明确的，税务机关一般的执行口径是不允许扣除。已失效的《国家 税务总局关于关联企业间业务往来发生坏账损失税前扣除问题的通 知》（国税函[2000]945号）规定比较苛刻，该文件明确，关联企业 之间的应收账款，经法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清 偿的负债部分，经税务机关审核后，应允许债权方企业作为坏账损失 在税前扣除。 对比上述规定，25号公告的规定显然是放宽了。主要体现在两个 方面：一是只要符合独立交易原则即可做损失扣除，不再要求经法院判 决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的苛刻条件；二是放宽了适 用企业的范围，原来规定，只有金融企业发生的借贷行为才可以扣除，而 根据25号公告的规定，只要企业间发生借款行为符合规定条件就可以作 为损失扣除，不再限定为金融企业。 上述规定对于关联企业而言是一个利好，但也需要注意的是， 今后税务机关一定会加大对该项业务的审核，防止企业通过各种借 口逃避或悬空企业债权的形式进行避税。比如，A、B为关联企业， A账面有很大的盈利，B准备关闭停产，停产前，A向B注入大量资 金，并通过其他方式将该款项转移出去，然后将B企业申请破产注 销，形成大额的坏账损失，从而进行避税。这应该是税务机关今 后重点关注的内容。 方面：一是只要符合独立交易原则即可做损失扣除，不再要求经法院判 决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的苛刻条件；二是放宽了适 用企业的范围，原来规定，只有金融企业发生的借贷行为才可以扣除，而 根据25号公告的规定，只要企业间发生借款行为符合规定条件就可以作 为损失扣除，不再限定为金融企业。 上述规定对于关联企业而言是一个利好，但也需要注意的是， 今后税务机关一定会加大对该项业务的审核，防止企业通过各种借 口逃避或悬空企业债权的形式进行避税。比如，A、B为关联企业， A账面有很大的盈利，B准备关闭停产，停产前，A向B注入大量资 金，并通过其他方式将该款项转移出去，然后将B企业申请破产注 销，形成大额的坏账损失，从而进行避税。这应该是税务机关今 后重点关注的内容。