奥特曼系列ol藤宫博也:胡克训:长期股权投资成本法日常核算解析

长期股权投资成本法核算，而且经常是会计从业人员准确运用新准则的难点之一。本文通过对准则规定的分析和例证，以期对会计从业人员正确理解和准确运用新准则下长期股权投资成本法核算有所帮助。

　　一、 成本法的适用范围

　　成本法，是指某项长期股权投资的账面价值在其持有期间内，除追加或收回投资外，始终保持按其初始投资成本计量的方法。新准则中对成本法的适用范围进行了修订，《企业会计准则第2号—长期股权投资》第五条规定了长期股权投资成本法的核算范围：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法进行核算，但编制合并财务报表时按照权益法进行调整；二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资也应采用成本法核算。在成本法的适用范围进行了认定后，现就成本法的具体核算方法进行探析。

　　二、成本法下的帐务处理

　　（一）、初始投资成本的确定

　　初始投资成本的确定账务处理比较简单,但必须引起注意的是非货币性资产投资,税法规定应在投资发生时,投资方要将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行账务处理,故非货币性资产投资可能会发生所得税,此时税金要计入投资方长期股权投资成本。

　　[例1]ABO公司2009年3月1日购入D公司股份20000股,购入价每股50元,支付相关税费40000元,D公司表决权资本的10%,ABC公司准备长期持有该股份。

　　ABC公司购入D公司股份时作长期股权投资处理,会计分录为:

　　借：长期股权投资———宏大公司 1040000

　　　贷：银行存款1040000

　　(二)、投资年度的利润或现金股利的处理作“应收股利”入帐

　　[例2]承例1,D公司2009年4月20日宣告分派现金股利,每股1元。

　　ABC公司的投资发生在被投资企业宣告发放股利前,属于清算性股利,应该冲减长期股权投资成本。

　　借:应收股利 20000

　　　贷:长期股权投资———宏大公司20000

　　三、投资年度后利润或现金股利的处理

　　正常情况下，投资企业的投资生效后取得的投资回报表现为两个层面，一是从被投资企业分得的利润或现金股利；二是投资后被投资企业实现的净利润。而这两项获益数额往往并不一致，成本法核算的总规则是：当某项投资使得投资企业从被投资企业分得的利润或现金股利超出投资后被投资企业实现净利润的部分是投资企业对被投资企业以前留存收益积累的无偿分享，应视为该项投资代价的减少，冲减长期股权投资初始成本，即贷记“长期股权投资”科目；在以后年度再进一步进行初始成本冲减额的补充登记或转回。因此，在目前的成本法会计处理中，焦点都集中在长期股权投资成本冲减或转回额的确认上。实际上，投资企业关注的是被投资企业各年度宣告分派的利润或现金股利中到底有多少是企业真实获得的投资收益，以下的处理方法即是以投资收益的确认为核心进行的。

　　具体步骤是：

　　第一，先确定“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例。

　　第二，再确定“长期股权投资”科目发生额(A)=(投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利一投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益)×投资持股比例一投资企业已冲减的投资成本(B)。

　　用上述公式进行计算时，如果A>0，则为本期应冲减的投资成本，计入“长期股权投资”科目贷方，金额为A；如果AB，即计算出来应恢复的投资成本大于投资企业原已冲减的投资成本，但本期应转回的投资成本应以原已冲减的投资成本金额为限，即恢复数不能大于原冲减数。本期“长期股权投资”科目的发生额应在借方，金额为B，表示可转回的投资成本。

　　第三，确定“投资收益”的发生额。在会计分录中分别确定了“应收股利”和“长期股权投资”的借贷方向和发生额后，根据借贷平衡原理，采用倒挤法，确定“投资收益”的发生额和借贷方向。

　　三、成本法的核算举例

　　例[3]：ABC公司2007年1月1日以银行存款400万元，购入D公司股票20万股，占D公司全部有表决权股份的10%。D公司2007年－－-2010年的税后利润及现金股利分派情况为：

　　D公司2007年－－-2010年税后利润及现金股利分派情况 单位：万元

　　年 度 2007 2008 2009 合计

　　净利润 600 840 -80 1360

　　分派股利 760 640 200 1600

　　宣布日期 2008.5.8 2009.5.8 2010.5.8

　　ABC获红利 76 64 20 160

　　则ABC公司的会计处理如下：

　　（1）2007年1月1日投资时，会计分录为：

　　借：长期股权投资－－-D公司（成本） 4000000

　　　贷：银行存款 4000000

　　（2）2008年5月8日，D公司首次宣告发放2007年度的现金股利时：

　　“应收股利”科目发生额=760×10%=76（万元）

　　“长期股权投资”科目发生额(A)=（760-600）×10%-0=16（万元）＞0，应计入“长期股权投资”科目贷方，金额为6万元

　　采用倒挤法，确定“投资收益”为贷方，金额16万元.

　　借：应收股利 760000

　　　贷：长期股权投资－－-D公司（成本） 160000

　　　　　投资收益 600000

　　（3）2009年5月8日，D公司首次宣告发放2007年度的现金股利时：

　　“应收股利”科目发生额=640×10%=64（万元）

　　“长期股权投资”科目发生额(A)=[（760+640）-（600+840）]×10%-160000=-40（万元）﹤0，且IAI>B，应计入“长期股权投资”科目借方，金额为B即为160000万元

　　采用倒挤法，确定“投资收益”为贷方，金额80万元.

　　借：应收股利 640000

　　　　长期股权投资－－-D公司（成本） 160000

　　　贷：投资收益 800000

　　（4）2010年5月8日，D公司首次宣告发放2007年度的现金股利时：

　　“应收股利”科目发生额=200×10%=20（万元）

　　“长期股权投资”科目发生额(A)=[（760+640+200）-（600+840-80）]×10%-0=24（万元）＞0，应计入“长期股权投资”科目贷方，金额为24万元

　　采用倒挤法，确定“投资收益”为借方，金额为4万元.

　　借：应收股利 200000

　　　　投资收益 40000

　　　贷：长期股权投资－－-D公司（成本） 240000

　　在成本法下，投资方所确认的投资收益不能大于投资后累积分得的利润或现金股利，所转回长期股权投资的金额不能大于原冲减的初始投资成本的金额。

　　成本法的优点是：长期股权投资帐户能够真实地反映企业长期股权投资的实际成本，帐务处理比较清晰明了，对投资收益的确认理加符合稳健性要求。其不足就是“长期股权投资”帐户本身无法直接反映投资方在被投资方所有者权益中所享有权益份额。