远东特遣队电影全集1:浅议我国会计规范的变迁

会计规范，是指所有能对会计实务起约束作用的法规、条例、原则、准则和道德守则的总和。一般而言，会计规范可以分为三种不同的类型：会计法律规范、会计准则规范和会计职业道德规范。本文主要探讨我国会计准则规范的变迁。

    一、我国会计规范的变迁与现状

    我国的会计规范变迁可以划分为两大阶段：

    1.纯“制度”阶段（建国——1992年）

    从建国以后，我国的会计规范就采取“制度”的形式。这种形式不但在我国由来已久，为人民所亲见乐闻，而且制度向来被认为是法规的组成部分，具有明显的统一性和强制性。

    我国的会计制度建设首先经历了苏化阶段，从1951年下半年财政部就在原苏联专家的帮助下，陆续制定了服务于计划经济的会计制度，如《国营企业统一会计报表格式及说明草案》、《国营企业统一会计科目及说明草案》等等。而在1953年，除把原先分散在统一会计制度中的共性内容修订为单项“办法”或“规程”外，对于其他核算内容则建立了分部门、分行业的会计制度。这样，我国从第一个五年计划开始，就确定了分部门、分行业一统到底，密切依存于计划经济的会计规范体制。

    1958年至1978年，是我国历史上的非常时期，国家统一会计工作一度陷入停滞和瘫痪状态，会计制度建设进入虚无阶段。

    1979年1月，经国务院批准，财政部正式恢复会计制度司建制并开始办公，我国的会计制度建设进入了强化阶段。从1980年至1992年，财政部先后发布了国营工业企业、国营供销企业、国营施工企业、建设单位、中外合资经营企业、乡镇企业、国营城市建设综合开发企业、对外承包企业、城镇集体商业企业、国营证券公司、城镇集体工业企业、外商投资企业、股份有限公司等众多分所有制、分行业企业会计制度。

    2.“准则”与“制度”并行阶段（1992年至今）

    党的十一届三中全会后，随着学术界思想的解禁，我国会计界开始接受西方的会计准则思想，研究西方的会计原则、会计准则问题，并试图从理论和实务两方面结合中国的实际来探讨我国“社会主义会计准则”的特点和内容。经过多年的调查研究，当时的财政部会计司的会计准则组在分析论证的基础上，于1991年1月发布《企业会计准则（征求意见稿）》，后经多次修改。1992年11月，经国务院批准，财政部以部长令的形式，发布《企业会计准则》和《企业财务通则》，并于1993年7月1日起开始实施。企业基本会计准则的正式颁布，标志着我国的会计规范建设进入了一个新的历史时期，也标志着我国会计准则体系的初步确立，实现了我国会计与国际会计惯例的初步接轨。

    在我国会计人员总体素质普遍不高的情况下，《企业会计准则》难以指导会计实务的操作；同时由于众多分所有制企业会计制度的并存，不仅造成了重复浪费，也引起了信息的混淆。因此，1993年，财政部对会计制度进行了彻底的修订，建立了一个由分行业会计制度组成的新会计制度体系。该体系涵盖了工业、商品流通、运输、邮电通信、农业、房地产开发、施工、对外经济合作、旅游服务、金融、保险等13个不同行业的会计制度。

    这些会计制度的推出只是新旧会计规范交替之际的权宜措施。我国的会计准则制定机构认识到，要真正贯彻会计准则指导会计实务的改革方向，必须加快具体准则的制定步伐。1997年，为了规范当时极度混乱的上市公司关联交易业务，第一个具体会计准则——《关联方关系及其交易的披露》诞生。从1997年至2004年，我国陆续颁布了16项具体会计准则。

    随着国际经济一体化的迅猛发展，我国加入了WTO.而我国在此之前的会计制度，除了《股份有限公司会计制度》在会计要素确认、计量和披露方面与国际协调程度较高之外，其他分行业会计制度与国际上通行的惯例有着很大的不同。此外，分行业会计制度导致了各会计制度之间在衔接上存在问题，特别是在从事多种经营的企业集团中，这一问题表现得尤为突出。因此，为了规范企业会计核算，会计制度必须统一。财政部应对已经发展起来的多元经济体系，打破行业、所有制、组织方式和经营方式的界限，着手建立了一套统一会计制度。2000年12月29日，财政部正式发布《企业会计制度》，这一统一会计制度将除金融保险企业、小企业之外的所有企业纳入统一的会计核算体系，于2001年1月1日起暂在股份有限公司范围内执行，原《股份有限公司会计制度》同时废止。2001年11月，财政部发布《金融企业会计制度》，于2002年1月1日起暂在上市的金融企业范围内执行。2004年4月，财政部发布《小企业会计制度》，于2005年1月1日起执行。至此，以《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》为主的企业会计制度体系建设基本完成。

    与此同时，我国一直没有停下会计准则建设的步伐。从2005年开始，我国的会计准则建设进入崭新阶段——全面构建我国的会计准则体系。为了全面适应我国市场经济发展和深入的对外开放的需要，在多年的理论研究和准则制定的经验积累基础上，2006年2月15日，财政部正式发布了新的会计准则体系，2006年10月30日，又发布了《企业会计准则——应用指南》，自2007年1月1日起在上市公司范围内施行。新会计准则体系由对原来的一项基本准则和16项具体准则的修订，以及20余项新制定准则构成，即包括一项基本准则、38项具体准则以及应用指南和解释公告等。新会计准则体系颁布后，根据财政部有关文件，执行新会计准则体系38项具体准则的企业不再执行《企业会计制度》和《金融企业会计制度》。尽管如此，《企业会计制度》、《金融企业会计制度》和《小企业会计制度》却并未废止，其他未执行新会计准则的企业应继续执行相关会计制度。

    综上所述，我国的会计规范体制从1992年开始进入了“准则”与“制度”并行的阶段，并且这种格局一直存续至今。

    二、对未来我国会计规范变迁的展望

    1.“准则”与“制度”并行的局面将在近期内延续

    （1）“准则”与“制度”之间的优势互补关系决定二者可以并行

    会计准则与会计制度同属于会计规范形式，但两者却有各自的侧重点。会计准则以特定的经济业务（交易与事项）或特别的报表项目为对象，详细分析各该业务或项目的特点，规定所必须引用的概念的定义，以确认和计量为核心并兼顾披露，对围绕该业务或项目可能发生的各种会计问题制定处理的规范。学习一项具体会计准则，便会了解某特定会计业务会计处理的全过程。会计制度则以某一特定部门、特定行业或所有部门的企业为对象，侧重对会计科目的设置和使用说明、会计报表的格式及其编制加以详细规范。由此可见，会计准则与会计制度存在两个最主要的差别：一是规范的对象不同，二是规范的重点不同。采用准则的形式，可以引导会计人员从经济业务的确认、计量开始，进而决定如何记录和报告（披露）；采用制度的形式，会计人员能直接使用会计科目进行记录，并按规定程序和格式编制财务报表。因此对比起来，准则比较抽象，难学难懂；而制度则比较具体，容易理解和操作。但准则的优点是，能够提高会计人员的职业判断能力，掌握会计核算的全过程，并能举一反三，增强解决新问题的能力。

    总而言之，“准则”和“制度”都是会计规范的形式，它们之间的优缺点是可以互补的，从而可以结合起来运用。

    （2）“准则”与“制度”并行符合我国近期内的基本国情

    首先，以美国为代表的西方国家长期采用会计准则规范形式，其会计准则体系是建立在完善市场经济与发达资本市场基础上的。而我国的社会主义市场经济目前尚不够完善，资本市场也不够成熟，这无疑限制了我国与西方国家会计惯例的接轨，从而在近期内采用“准则”与“制度”并行的权宜措施。其次，从建国以来我国会计的发展历史来看，会计制度已成为人们所喜闻乐见的一种会计规范形式，人们已习惯于按照会计制度的规范模式从事会计工作，如果废止会计制度必将导致会计人员的不适应。因此，会计制度这种规范形式在近期内仍会予以保留，从而与新会计准则并存。再次，新会计准则体系给会计人员的职业判断带来了较大空间，进而对会计人员素质提出了更高要求。但我国目前会计人员队伍的整体实力尚不足以应付新会计准则的这一要求，这也决定了在当前形势下不可能全面推行新会计准则，而只能允许“准则”与“制度”并行。最后，从新会计准则的实施范围来看，目前除了上市公司外，强制执行新准则的还包括保险公司、保险资产管理公司、证券公司、基金管理公司、期货经纪公司和证券投资基金公司。另外有24家中央企业集团也从2007年1月1日起全面执行新准则。根据总体部署，2008年新会计准则的实施范围将扩大到中央国有企业，2009年将进一步扩大实施范围，目标是用三年左右的时间使中国的大中型企业统一执行新会计准则体系。由此可见，新会计准则的实施范围近期内尚不能覆盖至我国所有企业，未执行新会计准则的企业仍应继续执行相关会计制度。

    总之，“准则”与“制度”并行是一种符合我国近期内基本国情的合理选择。

    2.会计准则的国际协调决定“准则”驱逐“制度”必将成为远期趋势

    所谓会计准则的国际协调，按照我国会计学家常勋教授的理论，就是通过一些国际性组织或专门机构，制定或采纳一些统一的会计准则或其他标准化文件，从而促进一定地区或世界范围内各国会计实务和财务信息的统一和可比。会计准则国际协调的目标，大致可以归纳为两类：一是会计准则国际标准化，即以国际会计准则协调各国的会计实务；二是提高各国会计信息的可比性。随着经济全球化成为大势所趋，通过国际会计准则委员会、证券委员会国际组织以及全球范围的会计准则制定机构的不懈努力，会计准则的国际协调甚至趋同已经逐渐取得共识。

    我国现已加入WTO，成为全球经济的一个重要组成部分，这客观上要求我们在各方面借鉴并接近国际惯例。因此，借鉴国际会计惯例，实现我国会计的国际化，成为我国会计改革的重要目标，也是我国会计的未来发展方向。当然，在会计规范形式的选择上，也应毫不例外地借鉴国际会计惯例，这就决定了我国对会计规范形式的国际化选择是必须采用“准则”形式。因为会计规范作为会计这种“国际通用商业语言”的语法，在国际上形成的通用形式就是会计准则。可以说，会计准则这种规范形式实际上已构成了国际通用会计惯例的一个组成部分。虽然内容同形式相比，后者不是主要的，但形式在一定条件下也会影响内容。我们不能忽视会计准则这一国际通用会计规范形式的重要意义，至少为了便于进行国际上的沟通，使国外投资人更容易理解和接受我们的会计规范及其所形成的会计信息，我们也需要采用会计准则的形式来规范我国现代企业的财务会计和财务报告。而此次发布的新会计准则体系的一个最大亮点，就在于其尽可能地借鉴了国际惯例，充分实现了与国际财务报告准则的协调和趋同，这也为将来我国的会计规范形式由目前的“准则与制度并行的双轨制模式”向“纯准则的单轨制模式”转变奠定了良好的基础。

    综上所述，会计准则的国际协调要求我国必须采用“准则”这种会计规范形式，从而形成了未来“准则”驱逐“制度”的长期趋势。