食物中毒吐了就好了吗:新税法下统借统贷资金利息是否可以税前扣除？

关于统借统贷税前扣除相关问题的探讨

摘要：
为了提高资金的使用效率，有效防范资金管理的风险，让实业公司将主要精力用于抓好生产经营，提高产品的竞争力和市场占有率，大型集团公司一般都实行资金收支两条线管理和资金余额的集中管控，建立内部的资金有偿使用制度和利息考核的公平制度，推动“集团公司统一融资，所属企业申请使用”（以下简称“统借统贷”）的资金管理模式。这也是国内外大型企业集团公司资金管理的发展趋势。
在新税法及其实施条例实施前，大型企业集团公司统借统贷资金利息，不高于按照金融企业同期同类贷款利率的部份，按照税法规定，集团公司收取的利息不缴纳营业税，成员公司的利息支出在企业所得税税前扣除。
在新税法及其实施条例实施以后，大型企业集团成员公司发生统借统贷资金利息，根据《关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2009]55号）和《中华人民共和国企业所得税实施条例》（国务院令512号）第三十八条第二款的规定，可以税前扣除，集团公司收取的不高于金融企业同期同类贷款利率的利息不缴纳营业税。
   
以上观点是否正确，请大家讨论。


统借统贷是指公司集团化经营战略的步伐，不断提高集团公司信贷资金管理水平，实施“集团公司统一融资，所属企业申请使用”的资金管理模式，以改变原实行的“集团担保，各自贷款”模式带来的种种弊端，即集团公司统一向金融机构借款，所属企业按一定的程序申请使用，并按同期银行贷款利率将利息支付给集团公司，由集团公司统一与金融机构结算的资金集中管控模式。集团公司实行“资金集中管控”模式，提高资金的使用效率，是集团化管理公司进行资金管理的发展趋势，因此，《中华人民共和国企业所得税法》（主席令63号）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令512号）实施以后，有关统借统贷资金的利息税前扣除问题，值得进行资金集中管理的集团化公司深思。
一、有关统借统贷资金利息税前扣除政策：
（一）新所得税法及其实施条例实施前有关统借统贷利息税前扣除政策：
在2008年1月1日以前，针对集团公司向所属成员公司为了加强资金集中收取的统借统贷资金利息（无论是企业主管部门或企业集团中的核心企业向下属单位收取用于归还金融机构的统借统贷利息，还是企业集团或集团内的核心企业委托企业集团所属财务公司收取用于归还金融机构的统借统贷利息）均不征收营业税。

相关文件见附件《新所得税法及其实施条例实施前有关统借统贷利息税前扣除政策》。

（二）新所得税法及其实施条例实施以后有关利息税前扣除政策：
企业在生产经营活动中，向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分；接受关联方债权性投资利息支出按照《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）和《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法[试行]〉的通知》（国税发[2009]2号）文件的规定，准予税前扣除。

相关文件见附件《新所得税法及其实施条例实施以后有关利息税前扣除政策文件》。
二、集团公司资金管理的模式：
在实务工作中，集团公司的资金管理主要有以下几种模式：
1、“集团担保，各自贷款”模式：
该模式是由集团公司担保，集团成员公司单独向金融机构融资。
2、“集团公司集中负债，统一融资，成员公司申请，集团公司拨付”模式：
该模式是由集团公司集中负债，统一向金融企业融资，成员公司不得直接对外融资，根据生产经营的需要向集团公司申请，由集团公司拨付资金，并按集团公司向金融企业负债的利率向成员公司收取利息，并按期偿还利息。
3、“集团公司和集团公司所属二级集团集中负债，对外融资，三级以下成员公司向二级集团公司申请，二级集团拨付，二级集团公司向集团公司申请，集团公司拨付”模式：
该模式是集团公司和集团公司所属二级集团对外融资，三级及其以下成员公司向二级集团公司根据生产经营的需要申请，二级集团拨付；二级集团公司融资额度用完，由二级集团公司向集团公司申请，集团公司拨付，再由二级集团公司拨付。

三、关于实施《企业所得税法》及其实施条例后统借统贷利息税前扣除问题的探讨：
（一）集团公司拨付成员公司资金的两种来源：自有资金和金融机构融资资金
在实务中，大型集团化公司所属成员公司根据集团公司的资金管理制度，不得直接对外，根据生产经营需要确需资金的，向集团公司提出申请，集团公司拨付，根据资金有偿使用的原则，按不高于同期金融机构贷款利率向成员公司收取一定的资金利息。集团公司拨付给成员公司的资金，从资金的来源来看，集团公司拨付给成员公司的资金主要有两部分，一部分是来源于集团公司分回的利润，以自有资金拨付成员公司使用，另一部分是集团公司集中向金融机构融资拨付成员公司使用（以下简称“统借统贷资金”）。按照资金的来源渠道不同，在会计核算时集团公司和成员公司分别独立核算。
（二）集团公司拨付成员公司资金利息的税收处理：
1、统借统贷资金利息的税务处理：
统借统贷资金利息按不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分在税前扣除。   
根据《中华人民共和国企业所得税实施条例》（国务院令512号）、《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字[2000]7号）、《国家税务总局关于中国农业生产资料集团公司所属企业借款利息税前扣除问题的通知》（国税函[2002]837号）、《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发[2002]13号）的规定，统借统贷资金利息按不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分在税前扣除
疑问：
1、《中华人民共和国企业所得税法》（主席令63号）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令512号）实施以后，财税字[2000]7号文件、国税函[2002]837号、国税发[2002]13号是否有效？
2、根据《中华人民共和国企业所得税实施条例》（国务院令512号）第38条和《关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2009]55号）关于有关企业所得税政策和征管问题的规定，统借统贷的利息按规定可以税前扣除？
附：
《关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2009]55号）关于有关企业所得税政策和征管问题的规定：
对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行；对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关的政策性文件，应以新税法以及新税法实施后发布的相关规章、规范性文件为准。
3、若统借统贷资金利息不能按不高于同期同类贷款利率计算的数额的部分在税前扣除，那么其扣除标准适用什么条款？

2、关联方资金利息的税务处理：
集团公司将其自有资金拨付成员企业使用，按关联方资金利息根据《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）文件的规定进行税务处理。
3、如果统借统贷资金利息按照《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）的规定，作为关联方利息支出进行税务处理，则可能对部分统借统贷资金的利息，既要缴纳营业税，同时还要征收企业所得税，将加大集团公司的资金集中管理的成本，不利于提高集团公司的资金使用效率。另一方面，金融机构为了控制其风险，对集团公司进行集中负债，不单独对集团公司的成员公司授信和贷款。



附件：
一、新所得税法及其实施条例实施前有关统借统贷利息税前扣除政策：
1、《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字[2000]7号），对企业主管部门或企业集团中的核心企业向下属单位收取用于归还金融机构的统借统贷利息不征收营业税：
（1）为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。
（2）统借方将资金分拨给下属单位，不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。
本通知从2000年1月1日起执行，对此前统借方按借款利率水平将借款利息支出分摊给下属单位的，已征税款不再退还，未征税款不再补征。
2、《国家税务总局关于中国农业生产资料集团公司所属企业借款利息税前扣除问题的通知》（国税函[2002]837号）：
集团公司统一向金融机构借款，所属企业申请使用，只是资金管理方式的变化，不影响所属企业使用的银行信贷资金的性质，不属于关联企业之间的借款，因此，对集团公司所属企业从集团公司取得使用的金融机构借款支付的利息，不受《企业所得税税前扣除的办法》第三十六条“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除”的限制，凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在税前全额扣除。
3、《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发[2002]13号）文件规定，企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司代理统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税：
（1）关于非金融机构统借统还贷款业务征税问题
　　企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司代理统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税；财务公司承担此项统借统还委托贷款业务，从贷款企业收取贷款利息不代扣代缴营业税。
以上所称企业集团委托企业集团所属财务公司代理统借统还业务，是指企业集团从金融机构取得统借统还贷款后，由集团所属财务公司与企业集团或集团内下属企业签订统借统还贷款合同并分拨借款，按支付给金融机构的借款利率向企业集团或集团内下属企业收取用于归还金融机构借款的利息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构的业务。
（2）关于金融企业承办委托贷款业务纳税义务发生时间问题
金融企业承办委托贷款业务营业税的扣缴义务发生时间，为受托发放贷款的金融机构代委托人收讫贷款利息的当天。


二、新所得税法及其实施条例实施以后有关利息税前扣除政策：
1、《中华人民共和国企业所得税实施条例》（国务院令512号）第三十八条规定：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：
（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；
（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
2、《中华人民共和国企业所得税实施条例》（国务院令512号）第一百一十九条规定：企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。
企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：
（1）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；
（2）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；
（3）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。
企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。
企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。
3、《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）文件规定，
为规范企业利息支出税前扣除，加强企业所得税管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第四十六条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号，以下简称实施条例）第一百一十九条的规定，现将企业接受关联方债权性投资利息支出税前扣除问题通知如下：
（1）在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。
企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：
①金融企业，为5：1；
②其他企业，为2：1。
（2）企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
（3）企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。
（4）企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。
4、《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法[试行]〉的通知》（国税发[2009]2号）为了防止资本弱化规定：
第八十五条 所得税法第四十六条所称不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出应按以下公式计算：?
不得扣除利息支出=年度实际支付的全部关联方利息×（1-标准比例/关联债资比例）?  其中：?
标准比例是指《财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）规定的比例。?
关联债资比例是指根据所得税法第四十六条及所得税法实施条例第一百一十九的规定，企业从其全部关联方接受的债权性投资（以下简称关联债权投资）占企业接受的权益性投资（以下简称权益投资）的比例，关联债权投资包括关联方以各种形式提供担保的债权性投资。?
第八十六条 关联债资比例的具体计算方法如下：?
关联债资比例＝年度各月平均关联债权投资之和/年度各月平均权益投资之和?
其中：?
各月平均关联债权投资＝（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）/2 ?
各月平均权益投资＝（权益投资月初账面余额+月末账面余额）/2?
权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额。
第八十七条 所得税法第四十六条所称的利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用。