蔡永康主持的节目:国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知的解读

来源与江苏南通国家税务局网站
国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得
企业所得税管理的通知
国税函【2009】第698号
政策原文：
为规范和加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理，依据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《国家税务总局关于印发〈非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法〉的通知》（国税发〔2009〕3号）和《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号），现就有关问题通知如下：
一、本通知所称股权转让所得是指非居民企业转让中国居民企业的股权（不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业的股票）所取得的所得。
二、扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，非居民企业应自合同、协议约定的股权转让之日(如果转让方提前取得股权转让收入的，应自实际取得股权转让收入之日)起7日内，到被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关（负责该居民企业所得税征管的税务机关）申报缴纳企业所得税。非居民企业未按期如实申报的，依照税收征管法有关规定处理。
三、股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额。
股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额。如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。
股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。
四、在计算股权转让所得时，以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算股权转让价和股权成本价。如果同一非居民企业存在多次投资的，以首次投入资本时的币种计算股权转让价和股权成本价，以加权平均法计算股权成本价；多次投资时币种不一致的，则应按照每次投入资本当日的汇率换算成首次投资时的币种。
五、境外投资方（实际控制方）间接转让中国居民企业股权，如果被转让的境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或者对其居民境外所得不征所得税的，应自股权转让合同签订之日起30日内，向被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关提供以下资料：
（一）股权转让合同或协议；
（二）境外投资方与其所转让的境外控股公司在资金、经营、购销等方面的关系；
（三）境外投资方所转让的境外控股公司的生产经营、人员、账务、财产等情况；
（四）境外投资方所转让的境外控股公司与中国居民企业在资金、经营、购销等方面的关系；
（五）境外投资方设立被转让的境外控股公司具有合理商业目的的说明；
（六）税务机关要求的其他相关资料。
六、境外投资方（实际控制方）通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在。
七、非居民企业向其关联方转让中国居民企业股权，其转让价格不符合独立交易原则而减少应纳税所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。
八、境外投资方（实际控制方）同时转让境内或境外多个控股公司股权的，被转让股权的中国居民企业应将整体转让合同和涉及本企业的分部合同提供给主管税务机关。如果没有分部合同的，被转让股权的中国居民企业应向主管税务机关提供被整体转让的各个控股公司的详细资料，准确划分境内被转让企业的转让价格。如果不能准确划分的，主管税务机关有权选择合理的方法对转让价格进行调整。
九、非居民企业取得股权转让所得，符合财税〔2009〕59号文件规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，应向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合特殊性重组规定的条件，并经省级税务机关核准。
十、本通知自2008年1月1日起执行。执行中遇到的问题请及时报告国家税务总局（国际税务司）。
政策出台背景：
新企业所得税法及其实施条例规定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地划分是否属于来源于中国境内的所得，以确定是否应该在中国大陆境内缴纳企业所得税。但是对于外国企业间接持有中国境内企业的股权，外国企业通过转让境外控股公司的方式间接转让中国大陆境内企业的股权的所得，是否属于来源于中国境内的所得，是否需要在中国缴纳企业所得税，国家税务总局一直没有明确规定。
2009年一系列法令与通知（如59号文、81号文、396号文、601号文）显示，国家税务主管机关正在加强调查部分缺乏商业实质的境外控股公司。国税函（2009）698号文《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（以下简称698号文）则是应此背景所出台，文中明确指出境外投资方（实际控制方）通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在。该通知的颁布显示国家税务主管机关正在强化对非居民企业股权转让所得的管理，特别是通过境外控股公司间接转让规避中国税法的行为。同时，也表明国家税务总局正在从以往的被动转向主动对非居民企业直接或实质转让中国境内公司股权所得税的管理。
新旧政策变化对照：
698号文出台之前，新企业所得税法及其实施条例规定通过判断权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地划分是否属于来源于中国境内的所得，来确定是否应该在中国大陆境内缴纳企业所得税。但是对于外国企业间接持有中国境内企业的股权，外国企业通过转让境外控股公司的方式间接转让中国大陆境内企业的股权的所得，是否属于来源于中国境内的所得，是否需要在中国缴纳企业所得税，一直没有明确规定。正是在此背景下，698号文就境外非居民企业转让中国居民企业股权的税务处理做出了明确规定。
难点重点解读剖析：
1、适用范围
698号文指出，“股权转让所得”，是指非居民企业转让中国居民企业的股权所取得的所得，不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业股票的所得。
可见，698号文总体上涵盖了非居民企业直接或间接转让居民企业股权所得的有关税务事项。但是，在公开的证券市场上买入并卖出居民企业的股票所得不适用698号文的规定。
2、股权转让所得的计算
股权转让所得额是指股权转让价减除股权成本价后的差额。股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括括现金、非货币资产或者权益等形式的金额。如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。股权成本价包含两类“成本价格”。一则是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资资金，二则是购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。
在计算股权转让所得时，应当以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算股权转让价和股权成本价。如果存在多次投资的，应当以加权平均法计算股权成本价。如果多次投资时币种不一致的，则应当按照每次投入资本当日的汇率换算成首次投资时的币种。
3、间接股权转让的税务事项
境外投资方（实际控制方）间接转让中国居民企业股权，如果被转让的境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或者对其居民境外所得不征所得税的，应自股权转让合同签订之日起30日内，向被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关提供以下资料：
（一）股权转让合同或协议；
（二）境外投资方与其所转让的境外控股公司在资金、经营、购销等方面的关系；
（三）境外投资方所转让的境外控股公司的生产、经营、人员、账务、财产等情况；
（四）境外投资方所转让的境外控股公司与中国居民企业在资金、经营、购销等方面的关系；
（五）境外投资方设立被转让的境外控股公司具有合理商业目的的说明；
（六）税务机关要求的其他相关资料。
境外投资方（实际控制方）通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在。
政策适用对象、条件：
非居民企业转让中国居民企业的股权所取得的所得，不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业股票的所得。
政策执行的效应、影响及执行中可能遇到的问题、风险点，政策执行落实中的注意点：
1、生效执行日期：追溯至2008年1月1日起施行。
2、适用的“股权转让所得”：指非居民企业转让中国居民企业的股权所取得的所得，不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业股票的所得。
3、涉及特殊重组的情况：非居居民企业取得股权转让所得，符合财税[2009]59号文中规定条件并选择特殊性税务处理，应向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合特殊性重组规定的条件，并经省级税务机关核准。
操作实务举例：
1、境内某企业蓝天公司准备到境外香港上市。为实现重组上市，蓝天公司的股东首先在开曼注册成立A公司，通过A公司收购境内蓝天公司股权，将蓝天公司变成开曼A公司的全资控股子公司。同时，蓝天公司的股东又在香港设立一家B公司，通过B公司收购开曼A公司的全部股权，然后以香港的B公司为载体实现在香港上市（即B公司最终为上市公司）。假设A公司将其持有的境内蓝天公司部分股权转让给美国的M公司。
为实现在香港上市，境内蓝天公司进行了这样的重组安排。原先，蓝天公司的股东是直接控股蓝天公司的。通过重组，蓝天公司的股东通过直接控股香港B公司，香港B公司直接控股开曼A公司，开曼A公司直接控股境内蓝天公司的形式，蓝天公司股东变直接控股蓝天公司为通过境外两层特别目的公司间接控股境内蓝天公司。
这里，不考虑实际管理机构所在地，A公司是注册在开曼的非居民企业，其转让境内蓝天公司股权给美国的M公司，属于非居民企业转让中国居民企业的股权，符合698号文第一条的规定，应按698号文规定处理。但是，我们需要注意到，虽然开曼公司是在境外注册的，但其实际控股股东是境内蓝天公司的股东，如果A公司符合82号文所列的四个条件，被判定为实际管理机构在中国境内的话，则A公司就是中国居民企业了。此时，A公司转让蓝天公司的股权就变为中国境内两个居民企业之间的股权转让行为了，这里就不应再适用698号文的相关规定。
2、美国某公司2006年1月投资100万美元，在境内成立外商合资企业。2007年3月，又追加投资100万欧元。2009年12月，该美国公司将拥有的该外商投资企业股权全部转让给境内另一家公司，转让合同约定股权转让价全部以人民币支付，转让价款为2500万人民币，于2010年1月底前支付。假设2007年3月，投资资本到账当天的欧元兑美元汇率为1：1.305美元。2010年1月15日，境内受让方作为扣缴义务人计算税款准备到税务机关申报，当天美元兑人民币汇率为1：6.81人民币。
由于初始投资币种为美元，因此，所有转让收入和成本全部换算成美元。计算如下：
100×1.305=130.5
2500÷6.81=367.11
股权转让所得=367.11－（100+130.5）=136.61（美元）
折算为人民币的股权转让所得=136.61×6.81=930.31（人民币）
解读人：徐 培      解读时间：2011年10月28号