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金融资产
类型
概念区分
会计处理
以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产
交易性
1、取得目的是为近期出售或回购
2、准备短期持有的金融资产组合
3 、衍生金融资产
1初始时：借：交易性金融资产-成本 （以公允价值计量）
应收股利或应收利息 （应收未收）
投资收益   （交易费用）
贷：银行存款
2期末计价（债券期末和处置前要先计息后计价）
借：交易性金融资产－公允价值变动（或相反分录）
贷：公允价值变动损益（期末公允价—上期成本）
3持有期间宣告股利或分期计息   借：应收股利（应收利息）
贷：投资收益
4处置时  借：银行存款
公允价值变动损益（等于下面公允变动数，所有的公允变动损益处置时均要转入投资收益）
贷：交易性金融资产－成本
－公允价值变动
投资收益　（倒挤）
指定
1、为计量一致；
2、管理需要。
1、  交易性债券直接用票面利率计算投资收益，无需按实际利率进行后续计量；
2、  交易性金融资产出售当月影响利润表中投资收益的金额=售价—初始成本；
交易性金融资产出售当月影响利润表中营业利润的金额=售价—账面余额
持有至到期投资
1、到期日固定、回收金额固定，有明确意图，有能力将该资产持有至到期；一般有公开报价；
1初始时：
借：持有至到期投资－成本（债券的成本明细科目均为面值）
应收利息（分期付息债券）
持有至到期投资—应计利息（一次付息债券，下略）
贷：银行存款
持有至到期投资－利息调整（借或贷差额）
2、期末计息、计提减值
借：应收利息　（按票面利率计算）
持有至到期投资－利息调整（借或贷，溢折价摊销）
贷：投资收益　　　（期初摊余成本×实际利率）
借：资产减值损失（账面价值—未来现金流量现值）
贷：持有至到期投资减值准备
3处置：应先计息，后处置
①     计息：借：应收利息
持有至到期投资－利息调整（借或贷，溢折价摊销）
贷：投资收益
②到期收回：借：银行存款
贷：应收利息
持有至到期投资－成本
③出售：（部分出售时按比例核销明细科目，需要调整摊余成本）
借：银行存款
贷：应收利息
持有至到期投资－成本
—利息调整（借或贷）
投资收益（借或贷）
④重分类：（明细科目对应且金额相等）
借：可供出售金融资产－成本
－应计利息
－利息调整
－公允价值变动（公允与账面差额借记）
贷：持有至到期投资－成本
－应计利息
－利息调整
资本公积－其他资本公积（公允与账面差额贷记）
2、资产负债表日按摊余成本和实际利率计算利息收入，实际利率是公允价值=现值的利率；计算摊余成本要逐年分别计算，一个付息期调整一次摊余成本；
３、发行日至购买日（不一致时）的利息要单独确认；利息调整的期限为购买日至到期日，非完整年度的折现（实际利率按时间长度比例分割）；
4、债务类工具的减值=账面价值—未来现金流量现值，计算现值时继续用原实际利率折现且不得改变；以后减值恢复时做相反分录，但不得超过原计提金额和不提减值时的摊余成本。
5、如果企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，如金额较大，则剩余的也要重分类为可供出售金融资产，且在后2个完整会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资，除非：（1）出售日或重分类日距离到期日较近（三个月），且市场利率变化对该投资的公允价值没有显著影响；（2）根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始成本；（3）出售或重分类是企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件引起的。重分类日剩余投资的账面价值与公允价值的差额计入资本公积。
1、（分期付息）期末摊余成本=期初摊余成本—（应收利息—期初摊余成本×实际利率）
=期初摊余成本×（1+实际利率）—应收利息
（一次付息）期末摊余成本=期初摊余成本×（1+实际利率）
2、插值法计算实际利率用等式，投资时的摊余成本=未来现金流量的现值（按票面计算）；若持有至到期，则累计确认的投资收益=每年应收利息×（债券期限—1）+利息调整总额；
3、摊余成本=入账价值—利息调整—已收回本金—减值损失+恢复的减值
4、若本金收回方式等有变化，要重新计算摊余成本，新摊余成本（继续使用原实际利率）和原摊余成本的差额计入持有至到期投资——利息调整，同时确认投资收益：
借：持有至到期投资——利息调整
贷：投资收益（若新摊余成本小于原摊余成本做相反分录）
贷款和应收款项（没有公开报价）
贷款，指的是银行，制造型企业没有“贷款”。采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量，并且在出售或重分类方面受到限制较少。
贷款的会计处理
1.发放贷款时（假设实际利率与合同利率相同）
借：贷款——本金；　　贷：吸收存款
2.确认贷款利息收入
借：应收利息；　　贷：利息收入
3.确认贷款减值损失，此时要将贷款本金转入已减值明细科目。
借：资产减值损失；　　贷：贷款损失准备
借：贷款——已减值；　贷：贷款——本金
4.确认贷款减值损失后的利息收入，要冲减贷款损失准备，实际收到利息时冲减本金。
借：贷款损失准备；　　贷：利息收入
收到利息时：
借：存放中央银行款项；　贷：贷款——已减值
可供出售金融资产（有公开报价）
1、主要包括以上3类之外的投资和无重大影响的股票投资。采用公允价值进行计量，后续公允价值变动计入资本公积。
2、非上市的长期股权投资通过长期股权投资核算；无重大影响的已上市长期股权投资通过本科目核算。
3、可供出售债券的账面价值是指一级科目的金额，也就是四个明细科目的合计；但可供出售债券的摊余成本，只包含成本、利息调增和应计利息，不包含公允价值变动。可供出售债券是唯一账面价值与摊余成本不相等的项目。
4、可供出售债券与持至到期债券比较：相同点：取得投资和期末计息环节。不同点：①期末计价，前者按公允价值后续计量，后者按摊余成本后续计量。②减值时可收回金额的确定不同，前者用账面价值－公允价值，直接冲减账面价值且转销“资本公积”借方余额，后者用账面价值—未来现金流量现值，计提减值准备；③出售时前者要结转“资本公积”；④重分类时，前者以账面价值结转，后者以公允价值结转；
初始：债券：借：可供出售金融资产－成本（面值）
—应计利息（一次付息）
—利息调整（借或贷，含交易费用）
应收利息
贷：银行存款
股票：借：可供出售金融资产－成本（含交易费用）、应收股利
贷：银行存款
持有期间：  借：应收利息（应收股利）    贷：投资收益
期末：先计息后计价、减值：
①先计息：
借：应收利息、可供出售金融资产－利息调整（借或贷）
贷：投资收益
②后计价：借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积（跌价做反向分录）
可供出售债券公允变动=该时点的（公允价值—摊余成本）
可控出售股票可以变动=该时点的公允价值—上期末账面余额
③减值：
借：资产减值损失（减值金额=期末账面价值—期末公允价值）
贷：可供出售金融资产——公允价值变动
资本公积——其他资本公积（原跌价数转入）
减值后计息：借：应收利息
贷：投资收益
可供出售金融资产—利息调整
④减值转回：借：可供出售金融资产——公允价值变动（新公允价值—新摊余成本，以后计息时相应调增摊余成本）
贷：资产减值损失（债券，超过部分计入资本公积）
资本公积——其他资本公积（股票，不能通过损益转回）
处置，出售和重分类：
①出售：
借：银行存款、资本公积－其他资本公积（对应公允变动）
贷：可供出售金融资产－成本、应计利息、利息调整（借或贷）、公允价值变动（借或贷）、投资收益（借或贷，差额）
②重分类：
借：持有至到期投资－成本、应计利息、利息调整
贷：可供出售金融资产－成本、应计利息、利息调整、公允价值变动（借或贷）
可供出售债券减值后，①下个期末再计息时，应收利息与投资收益的差额计入可供出售金融资产—利息调整；②若价值上升大大超过初始价值，则要先冲减原确认的资产减值损失金额，最后差额计入资本公积：
借：可供出售金融资产——公允价值变动（公允上升金额—利息调整原下跌金额）
可供出售金融资产——利息调整（原下跌金额）
贷：资产减值损失（原确认金额）
投资收益（原少计的利息收入）
资本公积——其他资本公积（差额）
1、金融资产转移，将不附追索权时可预计的销售退回金额应计入其他应收款，剩下的转移损益计入营业外支出。（银行计入其他业务收入或其他业务成本）转移资产的售价应在考虑了销售退回等因素的基础上确定的，若与后来实际退回的金额不相等时，应与银行再次结算（多退少补）。附追索权时按取得贷款原则核算。
①不附追索权：                                ②附追索权：
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　          借：银行存款
营业外支出（金融资产转移损益）　　　　　　　　　短期借款—利息调整
其他应收款（预计销售退回金额）                  贷：短期借款—成本（原应收债权的面值）
贷：应收账款（不附追索权时终止确认）
2、带息应收票据在报告期末要计提利息，冲减财务费用；当不附追索权贴现时，要把计提的利息金额全部冲销掉，损益计入财务费用。借：银行存款、财务费用（贴现损益）　　贷：应收票据（面值+已计提的利息）
概 念
来源或出处
内 容
货币资金
资产负债表项目
货币资金（库存现金、银存、其他货币资金）
现金资产
债务重组准则
货币资金
现 金
现金流量表准则
（能随时支付的部分）货币资金和交易性金融资产（现金等价物的部分）
货币性资产
非货币性资产交换准则
货币资金、应收款项、持有至到期投资
金融资产
金融工具确认和计量等准则
交易性金融资产、持有至到期投资、应收款项（含货币资金）、可供出售金融资产
注：应收款项包括应收账款、应收票据、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款和长期应收款7个项目。
项目
分类
交易费用
“成本”明细科目
溢折价
公允价值变动额
可收回金额
减值转回
交易性
金融资产
债券
冲减
投资收益
入账价值
不核算
溢折价
公允价值
变动损益
不减值
股票
—
持有至
到期投资
债券
“利息调整”明细科目
面值
摊销
溢折价
—
未来现金
流量现值
借记减值准备
贷记资产减值损失
可供出售金融资产
债券
资本公积
公允价值
借记公允变动
贷记资产减值损失
股票
“成本”
明细科目
入账价值
—
借记公允变动
贷记资本公积
解题要点
1、每年付息一次的债券，若中期需要计算利息时，按全年的利息×时间长度即可，因为摊余成本是根据现金流量计算的，不满一年时现金流量没有发生变化；
2、可供出售金融资产期末影响资产负债表资本公积的金额=公允价值变动×（1—25%）；所得税的分录为，借：资本公积—其他资本公积，贷：递延所得税负债；若公允价值下降处理相反；
3、  可供出售金融资产，处置时计入投资收益=售价—账面+累计资本公积；
4、到期一次还本付息债券，第一年实际利息收入=期初摊余成本×实际利率；第二年实际利息收入=（期初摊余成本+上期实际利息收入）×实际利率；第三年实际利息收入=（期初摊余成本+以前累计实际利息收入）×实际利率；以此类推；
存货
确认
1、存货是为了出售或生产耗用而持有的货物。合理损耗也叫做定额内损耗，构成剩余存货的成本。包括8个项目：①在途物资（计划成本法用材料采购科目）；②原材料（材料成本差异）；③周转材料（低值易耗品和包装物，符合固定资产确认条件的确认为固定资产）；④生产成本（在产品）；⑤库存商品；⑥发出商品（不影响期末存货账面价值）；⑦委托代销商品；⑧委托加工物资。来料加工或代修业务的加工成本和修理成本属于加工方的存货，原材料是委托方的存货。
2、“受托代销商品”入账不入表（与“受托代销商品款”抵销），不列为受托方存货。
3、存货成本不包括：（1）增值税（2）采购人员的差旅费（计入管理费用）（3）入库后的仓储费（计入管理费用，但是为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用除外）；（4）非正常消耗的和自然灾害造成的损失（直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益，例如超定额的废品损失）。
4、接受捐赠取得的存货，按以下顺序确定成本：凭据金额、市场价格、未来现金流量的现值。
5、计划成本法用材料采购科目，材料成本差异是资产类科目，借方发生额即超支额，用正数表示，贷方发生额即节约额，用负数表示。材料成本差异＝实际成本－计划成本
期末结存原材料的实际成本＝原材料期末余额＋材料成本差异期末（借方余额—贷方余额）
外购
采购时收到发票：
借：在途物资
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
入库时：
借：原材料
贷：在途物资
应付账款——暂估应付账款（无发票）
委托加工
发出原材料：
借：委托加工物资         贷：原材料
收回：
借：原材料（库存商品）    贷：委托加工物资
支付加工费和税金：
借：委托加工物资（收回后直接销售）
应交税费—应缴增值税（进项税额）
应交税费—应缴消费税（收回后连续加工）
贷：银行存款
包装物
生产领用包装物：
借：制造费用 　　贷：周转材料
出租、出借包装物：（收回时做相反分录）
借：其他业务成本（出租）、销售费用（出借）
贷：周转材料（收回时计入原材料）
随同商品出售的包装物：
借：销售费用（不单独计价）　　贷：周转材料
借：银行存款
贷：其他业务收入（单独计价）
应交税费——应交增值税（销项税额）
五五摊销法应设置“在库”、“在用”、“摊销”等三个明细科目，分录如下：
领用时：
借：周转材料——在用　贷：周转材料——在库
借：销售费用      　　贷：周转材料——摊销
报废时：
借：销售费用　       贷：周转材料——摊销
借：周转材料——摊销  贷：周转材料——在用
期末计量
1、期末存货按成本与可变现净值孰低计量。账面价值＝账面余额－减值准备
2、要确定存货的可变现净值，对用于出售和用于生产耗用的存货应分别处理，用“产品”代表“用于出售的存货”，用“材料”代表“用于生产耗用的存货”， 估计售价若签订合同的用合同价格，没有签订合同的用市场价格，则：产品的可变现净值＝产品的估计售价－产品的销售税费
材料的可变现净值＝产品的估计售价－将材料加工成产品尚需投入的成本－产品的销售税费
3、材料的减值＝产品的减值，一般选择题可用后者直接计算。
4、若减值，借：资产减值损失，贷：存货跌价准备；减值可以转回；结转成本时，借：存货跌价准备，贷：主营业务成本
5、若盘盈，应按其重置成本作为入账价值，计入“待处理财产损溢”，期末结账时应先按暂估金额转销，如果以后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应当调整当期会计报表相关项目的年初数。若盘亏或毁损，属于管理原因造成的将净损失（进项税额要转出）计入管理费用；属于自然灾害等非常原因造成的将净损失（进项税额不转出）计入营业外支出。
长期股权投资
项目
会计处理
分类
类型　　　　　              持股比例　　　核算方法    编制合并报表
控制（对子公司的投资）　　　P＞50%　　　　成本法       全额抵销
共同控制（对合营企业的投资） 比例不限　　　权益法       按比例抵销
重大影响（对联营企业的投资）20%≤ P≤50%  权益法       按比例抵销
无重大影响（对非上市公司）　P＜20%　　　　成本法       不抵销
股权分置改革：长期股权投资、可供出售金融资产
上市限售股：交易性金融资产、可供出售金融资产
初始确认及成本法
会计处理5个环节：初始确认、宣告股利、计提减值、处置、转换。
同一控制下合并
借：长期股权投资（被合并方净资产账面价值×比例）
应收股利
管理费用（合并直接费用，审计评估等费用）
贷：银行存款（发行费用）
合并对价（账面价值）
资本公积－股本溢价（合并资产公允价与账面价差额，先冲减发行权益性证券的支付给券商的佣金和手续费，为合并发行债券的计入“应付债券—利息调整”；若在借方则依次冲减合并方原股本溢价、留存收益）
（2011新增）1、被合并方净资产账面价值的确定要考虑4个因素：先要按合并企业的会计政策和会计期间对被合并方的所有者权益账面价值进行调整；被合并方的净资产账面价值是相对于最终控制方的账面价值；如果被合并方按照改制时的评估价值调整账面价值的，应按照评估确认后的账面价值为基础；如果被合并方自身编制合并报表的，应按合并日被合并方合并报表的净资产比例确认初始投资成本。
2、通过多次交易形成合并的
借：长期股权投资（合并日被合并方净资产账面价值×合并后比例—原投资账面价值）
贷：合并对价（账面价值）
处置损益（合并对价公允价值—账面价值）
资本公积—股本溢价（若在借方则依次冲减合并方原股本溢价、留存收益）
非同一控制下合并
借：长期股权投资（合并对价公允价值）
应收股利
管理费用（合并直接费用，审计评估等费用）
贷：银行存款（合并费用）
合并对价（非现金资产的按视同销售处理）
资本公积—股本溢价（合并对价公允与账面差额，若差额在借方则依次冲减母公司原股本溢价、留存收益）
通过多次交易达成合并的，合并后长期股权投资=原账面价值+新增投资公允价值，即从权益法转换为成本法时不再进行追溯调整。（2011新变化）
非合并取得的
原则：按取得该投资的对价的公允价值确认初始投资成本。以发行权益性证券为例：
借：长期股权投资（对价的公允价值+合并直接费用—应收股利，或倒挤）
应收股利（已宣告尚未发放的现金股利）
贷：股本（面值）
资本公积—股本溢价（溢价—佣金手续费）
银行存款（合并直接费用+佣金手续费）
宣告股利
借：应收股利（宣告时按应享有的份额）       贷：投资收益
成本法下收到股利后要对长期股权投资进行减值测试。
处置
借：银行存款、长期股权投资减值准备（期末做减值测试）
贷：长期股权投资、投资收益（借或贷，倒挤）
权益法２０％≤Ｘ≤５０％
会计处理8个环节：初始确认、期末确认损益、宣告股利、超额亏损、其他权益变动、减值、处置、转换。三个明细科目：成本、损益调整、其他权益变动；判断是否属于重大影响应采用权益法时要考虑潜在表决权因素，但计算投资收益时不考虑潜在表决权。权益法本来不符合大陆法系国家的法律规定，产生于英美法系的实质重于法律形式的理念，美国是世界上最先研究会计准则的国家，其准则中的很多做法已经成为国际惯例。美国准则及国际会计准则只要求公布合并报表，不需要公布母公司的个别报表，与我国国情不同，因此要从合并报表的角度来理解很多会计问题。
权益法下入账价值与初始投资成本不是等同的概念；
初始投资成本＝买价＋相关税费－应收股利；投资入账价值=初始投资成本+营业外收入；
１、初始确认：初始投资成本＞被投资方可辨认净资产公允价值享有份额的不调整；＜的，调增长期股权投资和营业外收入；
２、期末确认投资损益：（在确认投资损益之前，应对被投资方实现的账面净利润进行三项调整：会计政策、公允价值、内部交易损益）
借：长期股权投资－损益调整            贷：投资收益（亏损做反向分录）
①统一被投资方的会计政策与会计期间；
②公允价值的调整，是调整已对外销售的部分，实质是以被投资方在投资日的公允价值持续计算，即把账面净利润调整为公允净利润：（有所得税时要减去所得税）
调整后净利润＝账面净利润＋（公允收入－账面收入）－（公允费用－账面费用）
＝账面净利润—已销售存货（公允—账面）—折旧摊销（公允—账面）
③抵消未实现内部交易毛利，是调整未对外销售的部分，实质是防止企业利用关联交易调整报表：（未实现内部交易损失符合资产减值损失的，应当全额确认不应抵销；要站在投资企业角度看内部交易结果最终形成了资产还是实现了损益，若形成资产则与资产即长期股权投资抵消，若形成损益则与损益即投资收益抵消）
（1）           逆流交易，在投资企业形成资产
第一年：投资收益=（被投资企业的净利润—当年未实现内部交易毛利）×持股比例；
若投资企业有其他的子公司，在期末编制合并报表时，需要对合营联营企业的未实现内部交易毛利要按持股比例抵消，原理是投资企业虚增了存货，被投资企业虚增了损益，调整分录为：
借：长期股权投资（未实现内部交易毛利×持股比例）       贷：存货
第二年：投资收益=（被投资企业净利润+当年已实现的以前年度的内部交易毛利—当年新增的未实现内部交易毛利）×持股比例；
编制合并报表时，对以前年度已实现的内部交易毛利无需调整，只需对累计剩下的未实现内部交易毛利按持股比例进行调整即可，调整分录为：
借：长期股权投资（当年累计剩下的未实现内部交易毛利×持股比例）       贷：存货
（2）       顺流交易，在投资企业形成损益
投资收益=（被投资企业的净利润—未实现部分内部交易损益）×持股比例；
若投资企业有其他的子公司，在期末编制合并报表时，需要对合营联营企业的未实现内部交易损益要按持股比例抵销，原理是投资企业虚增了损益，被投资企业虚增了存货，调整分录为：
借：营业收入（内部销售价格×未对外销售比例×持股比例）
贷：营业成本（内部销售成本×未对外销售比例×持股比例）
投资收益（倒挤）
（3）       确认投资收益时无需区分逆流还是顺流，扣除内部交易损益即可。计算数据都是内部交易的收入、成本、毛利率数，和对外销售数无关；以后年度内部交易资产实现对外销售的，要把当年已实现的以前年度的内部交易毛利加回，不需考虑还剩下的未实现内部交易损益，因为上年已做抵消。如果内部交易一方形成收入另一方形成费用，即未形成资产，则双方合并时正好抵消，此时内部交易损益无需调整，如利息费用。
（4）       如果内部交易由于资产发生减值产生的损失应当全额确认，不需要抵销（谨慎性）；所以投资企业当期应确认的投资收益=（被投资企业净利润+以交易资产减值后为基础计算的内部交易损失）×持股比例；在合并报表中：
借：存货（未实现内部交易损失×持股比例）        贷：长期股权投资
（5）       投资企业的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也应当按此原则抵销，在此基础上确认投资损益。子公司视同于自身（但要考虑持股比例）。母子公司抵销与联营、合营企业抵销的区别：①与子公司的交易，母公司个别报表不做抵销，只是在合并报表中抵销；而与联营合营企业的交易，在投资方个别报表做抵销（即按扣除内部交易损益后的净利润计算投资收益），合并报表中也调整。②与子公司交易全额抵消，而与联营、合营企业的交易按持股比例抵消。即投资企业个别报表应确认的投资收益=（被投资企业净利润—合营企业与子公司的未实现内部交易损益×投资企业对子公司的持股比例）×投资企业对合营企业的持股比例；投资企业在合并报表中应抵销的存货或投资收益=合营企业与子公司的未实现内部交易损益×投资企业对子公司的持股比例×投资企业对合营企业的持股比例；
（6）       合营方向合营企业投资的处理：投资的资产的风险和报酬没有转移的、不具有商业实质、投出非货币性资产的损益无法可靠计量的，不确认交易损益；其他正常投资交易，确认交易损益；投资收益的确认也按权益法下对净利润的三项调整的原则进行处理；若合营方需要编制合并报表时，应按对合营企业的持股比例抵销与合营企业间内部交易的损益，分录：
①     调整合营方对合营企业投资时的交易损益：
借：投资时的损益类科目（投资时的损益×持股比例）      贷：长期股权投资
②     调整合营方投资时产生的交易损益对当年投资收益的影响（因为合营方当年计算对合营企业的投资收益时已按调整后净利润确认，即已扣除了交易损益的影响）：
借：投资收益（交易损益对当年投资收益的影响数×持股比例）  贷：投资时的损益类科目
３、宣告现金股利 (股票股利不处理，对股数的变化等情况做备查登记即可)
借：应收股利
贷：长期股权投资－损益调整（按已确认损益调整的部分）
—成本（超过已确认损益调整的部分）
４、超额亏损的处理（以后盈利了做反向冲回）
借：投资收益      （被投资企业调整后净利润×持股比例，还有未冲完的做备查登记）
贷：长期股权投资－损益调整（此处不能冲减成本明细科目）
长期应收款—超额亏损　（不够的冲减其他长期权益）
预计负债　　　　　（额外损失弥补义务）
５、其他所有者权益变动的处理：
借：长期股权投资－其他权益变动     贷：资本公积－其他资本公积（处置时要转入投资收益）
减值
1、<20%且无公允价值时，按金融工具准则处理 ，比较账面价值与现值的差额；
2、≥20%的，按资产减值准则处理，比较账面价值与可收回金额（含被投资方商誉份额）的差额；
借：资产减值损失（以后都不得转回）　　贷：长期股权投资减值准备
处置
借：银行存款
长期股权投资减值准备
资本公积—其他资本公积（权益法下把其他资本公积明细科目转入投资收益，但股本溢价明细科目不能转入当期损益）
贷：长期股权投资——（成本、损益调整、其他权益变动）（将原账户余额转销）
投资收益（倒挤）
成本转权益
追加投资
会计处理3个环节：总的思路是追溯调整，看成是最初就采用权益法一样，追加投资日是采用权益法的起点和被投资方净资产公允价值的基准点（此时具备权益法核算的条件）。
1、  确认追加的投资（此处按成本法确认，下面一起调整）：
借：长期股权投资—成本         贷：银行存款等（投资对价）
2、比较两次投资时点的投资成本账面价值与当时被投资企业可辨认净资产公允价值份额，要分别计算差额，若综合差额＝原投资差额＋追加投资差额＞0，无需调整；若小于0时则要调整，若由于原投资造成的差额计入留存收益，若由于追加投资造成的计入当期损益；
借：长期股权投资——损益调整
贷：盈余公积、利润分配——未分配利润（原投资差额）
营业外收入（追加投资差额）
3、按照权益法调整两次投资时点之间被投资企业可辨认净资产公允价值的变动，并将原成本法下分配现金股利的分录全部冲回，涉及投资损益（分为以前年度至追加投资当年期初和追加投资当年期初至追加投资之日两个时段）、被投资方其他权益变动两个环节。其他权益变动既包括被投资方其他资本公积账面价值变动，也包括被投资方资产评估增值。
①净损益调整数==（被投资企业调整后净利润—分配的现金股利）×原比例；②其他权益变动调整数=其他原因+资产增值=（两个时点净资产公允价值差额—损益调整累计增长额）×原比例；注意负数；
借：长期股权投资—损益调整【被投资方累计损益增长额】
—其他权益变动（其他权益变动累计数）
贷：盈余公积、利润分配——未分配利润（以前年度调整数）
投资收益（当年调整数）
资本公积—其他资本公积（累计数）
减少投资
会计处理3个环节：总的思路是追溯调整，对剩余持股比例改按权益法核算，采用权益法的时点是原投资日，即以原投资日被投资方净资产公允价值持续计算作为基准点，不考虑减少投资时被投资企业的净资产公允价值。
1、按处置比例终止确认减少的投资的成本：
借：银行存款    贷：长期股权投资（账面余额×处置比例）、投资收益
2、比较剩余投资成本与原投资时被投资企业可辨认净资产公允价值份额，若前者大于后者则不用调整；若小于则将差额增加长期股权投资与留存收益，
借：长期股权投资——损益调整
贷：盈余公积、利润分配——未分配利润
3、按照权益法调整两次投资时点之间被投资企业可辨认净资产公允价值的变动，并将原成本法下分配现金股利的分录全部冲回，涉及投资损益（分为以前年度至追加投资当年期初和追加投资当年期初至追加投资之日两个时段）、被投资方其他权益变动两个环节。
①净损益调整数==（被投资企业调整后净利润—分配的现金股利）×剩余持股比例；②其他权益变动调整数==以原投资时点持续计算的其他权益变动数×剩余持股比例（不考虑减少投资时被投资企业的净资产公允价值）
借：长期股权投资—损益调整、其他权益变动
贷：盈余公积、利润分配——未分配利润（以前年度调整数）
投资收益（当年调整数）
资本公积—其他资本公积（累计数）
投资企业合并报表的3个调整（应按照跨越会计界限的重大经济事项的原则处理，即假设将原子公司的股权全部出售，然后按照公允价值回购剩余股权的思路）：
丧失控制权日合并报表应确认的投资收益=（处置价款+剩余股权公允价值）—原子公司自购买日持续计算的净资产公允价值×原持股比例+原子公司自购买日至丧失控制权日的其他权益变动（因为该部分要转入投资收益）
1、调整剩余股权在丧失控制权日的公允价值与账面价值的差额：
借：长期股权投资（剩余股权公允价值—账面价值）
贷：投资收益（倒挤）
2、调整剩余股权对应的被投资企业在投资期间的其他综合收益变动（假设剩余股权全部出售时，应将其他权益变动转入投资收益）：
借：资本公积（其他权益变动×剩余比例）                      贷：投资收益
3、调整已处置部分的股权对应的投资收益的归属期间（已处置部分对应的其他权益变动已在处置时计入了投资收益了）：
借：投资收益（投资期间被投资企业累计净利润×处置比例）      贷：未分配利润
权益改成本
追加投资
会计处理2个环节：总的思路是按多次投资达成合并的原则处理。
追加投资后长期股权投资==追加投资前账面价值+新增投资成本
1、  确认追加的新增投资（此处按成本法确认）：
借：长期股权投资     贷：银行存款（投资对价）
2、将原长期股权投资二级明细科目余额转销到一级科目。
减少投资
会计处理2个环节：总的思路是以转换时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的基础。1、确认处置损益；
2、将剩余长期股权投资二级明细科目余额转销到一级科目。
小结
1、以上都是按盈利情况做的分录，若亏损做相反分录；10%——22%、60%——40% 、30%——60%等三种情形都要进行追溯调整；只有即30%——15%，不追溯调整。追溯调整时如果题目未告知盈余公积提取比例，则全部调整到利润分配—未分配利润。税法不认可权益法，因此按权益法调整的数据计算应交所得税时都要调回，由于股权是长期投资未来转回时间不确定，因此不确认递延所得税资产。
2、非同一控制下的合并成本包括合并对价的销项税金额。收到联营企业分派的现金股利不影响利润，因为权益法下按权益确认投资收益，收到股利时冲减投资成本，而且居民企业之间的投资收益免税。
固定资产
项目
类别
计量
初始确认
外购
1、固定资产初始成本包括达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的安装费、测试费和专业人员服务费等合理、必要的支出，不包括达到可使用状态后的员工培训费、谈判费等。固定资产入账的标志，不是竣工也不是决算，而是达到预定可使用状态。若收到退还的与购买固定资产有关的增值税冲减成本。各组成部分只要能够单独确认和计量，应按公允价值比重分别确认为单项固定资产。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
2、不包括经营出租的建筑物（应确认为投资性房地产）和土地使用权（应确认为无形资产）。包括购置的安全设备和环保设备等资产和符合固定资产确认条件的周转材料、备品备件。
分期付款购买
初始成本以购买价款的现值确定，实际支付的价款与现值的差额，确认为未确认融资费用，按实际利率法摊销计入财务费用或资本化。分期付款的和分期收款的未实现融资收益，摊销时若不满一年的要按时间长度计算。
本期应摊销的金额=（长期应付款期初余额—未确认融资费用期初余额）×折现率
期末资产负债表中，长期应付款==长期应付款余额—未确认融资费用余额（是抵减科目）
①购买日：                   借：固定资产   （现值）
未确认融资费用  （差额，相当于利息）
贷：长期应付款   （实际支付）
②分摊期内：                  借：在建工程  （符合资本化条件的）
财务费用   （不符合资本化条件的）
贷：未确认融资费用  （上期应付本金余额*折现率）
③付款：                      借：长期应付款       贷：银行存款  （分期支付额）
自行建造
1、单独入账的土地单独核算，在建造固定资产过程中应照常摊销，计入当期损益。
2、工程在建期间，工程物资的盘盈、盘亏、报废、毁损、达到预定可使用状态前所取得联合试车收入或成本等，计入或冲减所建工程的成本；工程已经完工的计入当期损益。
3、暂估入账：所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，先暂估入账并计提折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整，但不需要调整原已计提的折旧额。
4、出包工程处理：企业与建造承包商结算，使用“在建工程”科目，下设“建筑工程”、“在安装设备” 、“安装工程”和“待摊支出”等四个明细科目；待摊支出要按其他三个明细分摊，多项同时在建的都要按完工账面价值比例分摊；
建筑固定资产成本＝建筑工程支出＋应分摊的待摊支出
安装固定资产成本＝设备成本＋安装工程支出＋应分摊的待摊支出+为安装发生的建筑工程支出
专项储备
1、企业提取安全生产费计入专项储备，属于所有者权益科目，在资产负债表库存股下一行列示，提取时，    借：生产成本（管理费用）      贷：专项储备
2、使用时：①不形成新资产的直接冲销：借：专项储备—安全生产费   贷：银行存款
②形成新资产时，该资产以后不提折旧：借：固定资产            贷：银行存款
同时，                  借：专项储备——安全生产费     贷：累计折旧（完工时冲销）
弃置费用
弃置费用有三个特点：一是特殊行业（比如核电站、矿山）；二是法定义务；三是金额较大。弃置费用应资本化，将其现值计入相关固定资产成本，在使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率确认财务费用。
①购置时： 借：固定资产     贷：在建工程等、预计负债（弃置费用现值）
②每年计提利息费用确认预计负债：  借：财务费用      贷：预计负债（摊余成本*折现率）
后续计量
折旧
1、不需要计提折旧的：（1）单独计价入账的土地；（2）已提足折旧继续使用的固定资产；（3）转入在建工程的固定资产；（4）持有待售的；
2、不需用的、因经营任务改变、季节性、大修理而停用的，应当照提折旧，计入管理费用。
3、对跨年度折旧，一定要分年分段计算折旧；固定资产新增从下月计提折旧；减少的从下月起停止计提折旧；无形资产是当月增加当月开始摊销，当月减少当月停止摊销；
4、双倍余额递减法：第一年=总额×年折旧率；以后每年折旧=上年折旧额×（1—折旧率）；最后两年减去残值后平均；
5、固定资产账面价值=折余价—减值准备=原价—累计折旧—减值准备
后续支出
符合固定资产确认条件的，计入固定资产价值，同时将被替换部分的账面价值扣除，计入营业外支出，冲减在建工程；不符合确认条件的计入管理费用或销售费用；经营租入的固定资产的改良支出计入长期待摊费用。
减值
比较账面价值与可收回金额＝max（公允价值减去处置费用的净额，预计未来现金流量现值）
转为持有待售
1、  三个条件：（1）管理层已作出决议（2）签署不可撤销协议（3）一年内完成。
2、  不计提折旧，按账面价值与公允价值减去处置费用后的净额（新净残值）孰低计量，差额确认减值，经过持有待售期间的资产处置损益一般为0；
3、  转为待售的时点：从签订协议的下月开始；若从持有待售转回固定资产，则按若未划分为持有待售继续折旧后的账面价值与转回日的可收回金额较低者确认，差额确认减值；
4、其他资产符合持有待售条件的，也可划分为持有待售资产，但递延所得税资产和以公允价值计量的资产除外；
处置
指固定资产处于处置状态或预期不能产生未来经济利益，不符合为生产经营而持有的固定资产定义，应终止确认。通过“固定资产清理”核算，差额结转到营业外收支。
盘盈盘亏
固定资产
盘亏先计入待处理财产损益，经批准后计入营业外支出；盘盈当作前期差错，先计入以前年度损益调整，经批准后处理，同时考虑相关税费；
现金
盘亏计入管理费用；盘盈计入营业外收入；
存货
盘盈冲减管理费用；盘亏，定额损耗和管理原因造成的计入管理费用，非常原因造成的计入营业外支出；
无形资产
初始计量
1、     无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。满足以下条件之一的，就认为具有可辨认性：1.能够单独出售或转让；2.产生于合同性权利或法定权利。商誉不属于无形资产。准则规定的无形资产有6种：专利权、商标权、非专利技术、土地使用权、专营权、著作权。凡是能够单独确认和计量的尽量单独确认。非同一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量，而且并不仅限于被购买方原已确认的无形资产，只要该无形资产的公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。
2、     按公允价值入账，包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试费用等，但不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费、培训费等其他费用。分期付款购买的以现值为入账。
3、     使用寿命的确定:应是合同性期限、法定期限与预计使用年限的较短者。残值的确定:残值一般为零。除非有第三方承诺结束时愿意购买或存在活跃市场的残值信息且市场一直存在。如果残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销。
土地使用权
一般单独确认为无形资产；但房地产开发企业应将土地使用权计入开发成本；用于出租或增值时，应将其转为投资性房地产。外购建筑物应按土地使用权和建筑物的公允价值进行分摊，单独确认和计量；无法分摊的全部计入固定资产；
研发支出
1、开发支出资本化的条件：技术可行、具有开发的意图、有市场或有用、有资源支持、支出能计量。
2、研究、开发阶段的支出均先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件的研发支出——费用化支出转入管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出——资本化支出”科目中。通过其他方式取得的正在研发阶段的项目，也可以计入研发支出科目。
后续计量
摊销
当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去处理费用后的净额孰低进行计量。
出租
租金收入记入“其他业务收入”，发生的相关费用和出租时的摊销记入“其他业务成本”，应交的营业税记入“营业税金及附加”科目。
减值
使用寿命有限的无形资产只有在出现减值迹象之后，才进行减值测试；而使用寿命不确定的无形资产，每年年末不管有没有出现减值迹象，都得进行减值测试。
处置
转销账面余额，处置收入和处置成本分别计入其他业务收入和其他业务成本。
投资性房地产
确认条件
1、两种计量模式变更时属于会计政策变更，差额调整留存收益（不是资本公积），不确认损益。只能从成本变公允且以后不得再变；一家企业对所有的投资性房地产只能采用一种模式计量；除处置时要将累计的公允价值变动损益转入处置损益外，后续支出和转换时均不需要将累计的公允价值变动损益转入处置损益。
2、符合资本化条件的后续支出（包括土地使用权）：通过“投资性房地产——在建”科目核算（相当于在建工程），资本化期间不提折旧或摊销；费用化后续支出通过其他业务成本核算。
3、持有并准备增值后转让的建筑物不属于投资性房地产。一项资产部分自用部分出租的要分别确认，分不清楚的全部确认为固定资产。自行建造投资性房地产，应将土地使用权和建筑物分别确认为两项投资性房地产。母公司将房地产出租给子公司可作为投资性房地产，但合并报表时调整为固定资产。投资性房地产收入和支出通过其他业务收入和其他业务成本核算。
4、投资性房地产到期后，若不改变用途则不需要编制分录，明细科目待改变用途或处置时一起结转；公允模式计量时，税法规定要进行摊销或折旧，形成的差异期末要确认递延所得税。
确认时间
两个条件：一是工程已经完工；二是出租前的状态，若处于自用状态则按租赁期开始日为准，若处于空置或非自用状态则按管理当局书面决议日为准。
会计处理
成本模式（比照固定、无形）
公允模式（公允价值能可靠取得时才能用）
取得的同时出租
借：投资性房地产
贷：银行存款
在建工程（自建）
开发产品【房地产企业】
借：投资性房地产-成本（公允价）
贷：银行存款
在建工程
开发产品 【房地产企业】
资本公积—其他资本公积（借或贷，公允与账面差额）
确认租金
借：银行存款　         贷：其他业务收入
后续资本化支出
借：投资性房地产——在建
投资性房地产累计折旧
贷：投资性房地产
借：投资性房地产——在建
贷：投资性房地产——成本
——公允价值变动
后续费用化支出
借：其他业务成本            贷：银行存款
期末计量
借：其他业务成本
贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
借：投资性房地产——公允价值变动
贷：公允价值变动损益（下跌做相反分录）
减值
借：资产减值损失
贷：投资性房地产减值准备
无
处置
借：银行存款
营业税金及附加
其他业务成本（差额，倒挤）
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：其他业务收入
投资性房地产
应交税费—应缴营业税
借：银行存款
营业税金及附加
其他业务成本（差额，倒挤）
公允价值变动损益（本科目累计数转入）
资本公积——其他资本公积（转销余额）
贷：其他业务收入
投资性房地产——成本
——公允价值变动（借或贷）
应交税费—应缴营业税
成本转公允模式
借：投资性房地产—成本（转换日公允价值）
投资性房地产累计折旧（摊销）、投资性房地产减值准备
贷：投资性房地产、盈余公积、利润分配—未分配利润（公允与账面差额调整留存收益）
自用改出租
借：投资性房地产【原值】
累计折旧（累计摊销）
固定（无形）资产减值准备
存货跌价准备【转销已计提数】
贷：固定资产（无形）【原值】
开发产品 【账面余额】
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
借：投资性房地产－－成本 【公允价值】
累计折旧（累计摊销）
固定（无形）资产减值准备
存货跌价准备【转销已计提数】
公允价值变动损益 【借差】
贷：固定资产（无形资产）【原值】
开发产品
资本公积－－其他资本公积【贷差】
自用改出租只确认转换损失不确认收益。
出租改自用
将上面做反向分录即可。成本模式下转换，对应结转不确认损益。流动资产转为非流动资产按账面价值反映不确认新的减值准备。
借：固定资产、无形资产、开发成品【公允价值】
贷：投资性房地产－－成本、公允价值变动（转销）
公允价值变动损益【借或贷】
出租时已存在公允价值变动，因此确认转换损益。
资产减值
项目
内容
减值范围
1、资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。确认减值损失后应按新的资产账面价值计提折旧或摊销。资产减值损失一经确认不得转回，资产减值准备在资产处置时予以转出。
2、资产减值准则（即本章）规范的9种资产的减值（均不可转回，主要是非流动资产）：
（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资——长期股权投资减值准备；
（2）采用成本模式计量的投资性房地产——投资性房地产减值准备（比照固定资产减值准备）；
（3）固定资产——固定资产减值准备；
（4）生产性生物资产——生产性生物资产减值准备（比照固定资产减值准备）；
（5）无形资产——无形资产减值准备；
（6）商誉——商誉减值准备（比照无形资产减值准备）；
（7）油气资产——油气资产减值准备；
（8）在建工程——在建工程减值准备（比照固定资产减值准备）；
（9）工程物资——工程物资减值准备（比照固定资产减值准备）。
3、其他章节规范的资产减值（均可转回，主要是流动资产）：
（1）应收账款、其他应收款、应收票据、预付账款、应收利息、应收股利、长期应收款、应收分保账款、应收代位追偿款——坏账准备（可转回）；
（2）存货——存货跌价准备（可转回）；
（3）持有至到期投资——持有至到期投资减值准备（可转回）；
（4）可供出售金融资产——可供出售金融资产（可转回）；
（5）贷款——贷款损失准备（可转回）；
（6）未担保余值——未担保余值减值准备（可转回）。
（7）消耗性生物资产——消耗性生物资产跌价准备（比照存货跌价准备）；
（8）抵债资产——抵债资产跌价准备（比照存货跌价准备）；
（9）损余物资——损余物资跌价准备（比照存货跌价准备）。
4、一般而言，只有存在资产减值迹象时才需要测试；但是，因企业合并所形成的商誉，使用寿命不确定或尚未达到可使用状态的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。
可回收金额确定
1、减值金额＝账面价值－可收回金额
2、可收回金额=MAX (公允价值－处置费用，预计未来现金流量现值，0)
3、对于持有待售资产，由于产生现金流量很少，可以直接用公允价值；对于公允价值无法估计的资产，直接用现金流量现值；
4、公允价值确定顺序：合同价格；公允价格；同类价格；估值技术计算的价格；
5、题目问持有某资产对当年损益的影响额=当年减值金额+当年折旧或摊销金额；
未来现金流量估计
1、应当综合考虑以下因素：一是资产的预计未来现金流量；二是资产的使用寿命；三是折现率。
2、折现率（无风险报酬率＋风险报酬率）：应考虑风险影响，调整为税前折现率；
3、资产未来现金流量预计的方法：①单一法；  ②期望法；
4、外币现金流量：先折现再折算，由于货币时间价值可多次折现，但只能按当前汇率一次折算；
会计处理
借：资产减值损失    贷：××减值准备
资产组减值
实质就是通过资产组的减值来确定单项资产的减值，体现了以单项资产为基础估计其可收回金额的思想。（1）首先计算资产组的减值数额；（2）再将资产组的减值损失分摊至组内单项资产；
分摊原则：①以组内资产账面价值和使用寿命加权比重作为分摊依据；②某单项资产分摊的减值损失不应超过其自身的减值金额；③剩余的减值损失再进行二次分摊。二次分摊的快速计算：先确定有可收回金额的单项资产，直接确定其减值金额；再将剩下的减值金额按其他单项资产的初始账面价值比例，直接计算分摊即可，无需重新计算二次分摊。
构建资产组组合的三个层次
1、第一层次：摊入总部资产：接受总部资产服务的资产组，均应参与分摊该总部资产；
（1）计算第一层次资产组的减值损失；分摊总部资产时，要按资产组账面价值×剩余使用年限为权重计算的账面价值；资产组账面价值＝资产组单项资产＋总部资产分摊额，比较资产组账面价值与可收回金额；（2）分摊减值损失：根据减值金额再按组内单项资产账面价值的比重继续分摊至单项资产或二次分摊（方法同上）。
2、第二层次：摊入商誉：其原理同上。
（1）计算第二层次资产组的减值损失；第二层次资产组的可收回金额，与第一层次资产组的可收回金额，通常是相等的（通常就是该资产组的未来现金流量现值）。资产组账面价值＝资产组单项资产＋总部资产分摊额＋商誉分摊额，比较资产组账面价值与可收回金额；（2）分摊减值损失：资产组减值损失，首先用于抵减商誉分摊额；剩余的部分按资产组内单项资产和总部资产分摊额的账面价值比重分摊；若有尚未分摊的，继续按组内其他单项资产账面价值的比重进行二次分摊。
3、第三层次：构建资产组组合：不能分摊的总部资产，即无法通过单个资产组来确定其减值的，将不能分摊的总部资产与其服务的全部资产组构建一个资产组组合。然后将该资产组组合的减值损失，分摊至其包含的全部资产组和总部资产，从而确定不能分摊的总部资产的减值。资产组组合中包含的资产组，是指确认了第二层次资产组减值损失之后的资产组。
（1）计算资产组组合的减值损失：资产组组合账面价值＝各资产组账面价值＋不能分摊的总部资产账面价值，比较其账面价值与可收回金额；
（2）分摊减值损失：资产组组合的减值损失，按资产组组合包含的各资产组和不能分摊的总部资产的账面价值比重分摊。若资产组包含了商誉的则先抵减商誉的账面价值，剩余的再分摊至资产组内其他资产。若有尚未分摊的，继续按组内其他资产组进行二次分摊，若还有尚未分摊的，继续按组内单项资产账面价值的比重进行三次分摊。
商誉
1、商誉的形成有两种：一种是吸收合并形成的，记录在合并方的“商誉”账户和资产负债表中；另一种是非同一控制下控股合并形成的，不记在母公司的账簿和资产负债表中，只体现在合并报表中，即入表不入账。商誉每年年末均要进行减值测试，且必须结合资产组来计算。总部资产和商誉减值确定的资产组或资产组组合不能大于分部报告中的分部。减值要先冲减商誉的全部账面价值，余额再由可辨认资产承担。
2、个别报表中商誉减值计算步骤：
①先对不包含商誉的资产组（或组合，下同）进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。
②再对包含商誉的资产组进行减值测试，比较分摊商誉后的账面价值与其可收回金额，，确认相应的减值损失。
③减值损失金额应当先抵减商誉的账面价值，再根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值和二次分摊。
4、控股合并中形成的商誉是母公司根据其在子公司所拥有的权益而确认的商誉，子公司中归属于少数股东的商誉并没有在合并报表中予以确认。减值计算步骤：
①先计算出合并报表中母公司的商誉，再除以母公司股权比例，计算出子公司全部商誉；
②计算资产组（即子公司）的全部账面价值=可辨认资产+全部商誉；然后与其可收回金额比较，以确定资产组（包括商誉）是否发生了减值。
③减值损失先全部冲减商誉，若减值金额≤商誉，则将商誉减值损失在母公司和少数股东之间按比例进行分摊，即母公司的商誉减值=减值损失×母公司股权比例。
④若减值金额＞商誉，则先将商誉冲完，再将差额确认为可辨认资产的减值（如长期股权投资）；
借：资产减值损失      贷：商誉减值准备、　　××资产减值准备——可辨认资产
负债
类别
处理
短期借款
期末计提利息：借：财务费用    贷：应付利息
金融负债
1、金融负债分为两类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债。通过交易性金融负债科目核算（衍生金融负债除外，通过衍生工具科目）。交易性金融负债，主要是指短期应付债券，短期债券不核算溢折价。但预计负债和递延所得税负债不属于金融负债。
1、初始确认时：                   借：银行存款
投资收益（交易费用）
贷：交易性金融负债—本金
2、期末计息：                     借：投资收益
贷：应付利息（票面利息，不核算溢折价）
3、期末计价（价值下降时做反向分录）：借：公允价值变动损益
贷：交易性金融负债—公允价值变动
4、处置：                   借：交易性金融负债—本金、公允价值变动
投资收益（借或贷）
贷：银行存款、公允价值变动损益（借或贷，与公允变动相等）
应付票据
如果带息票据的期限跨越期末，则应计提出票日至期末的利息，借记财务费用，贷记应付票据。
应付职工薪酬
企业支付的与获得职工提供的服务有关的所有支出（包括临时工）；但辞退福利直接计入管理费用，不按照收益对象分，其他都按收益对象分；支付超过一年的要按折现后的现值确认管理费用和未确认融资费用。
货币性薪酬计量
计提确认时：          借：制造费用、期间费用等     贷：应付职工酬薪
实际发放时：          借：应付职工薪酬
贷：银行存款、其他应收款
应付职工薪酬——住房公积金（代扣代缴+公司部分）
应交税费——应交个人所得税
非货币福利
1、外购实物和原材料直接用于福利时：
借：应付职工薪酬（含税价）
贷：银行存款、应交税费—应缴增值税（进行税额转出）（若进行已抵扣时）
2、用自产产品发放福利时，视同销售按售价确认收入并计算销项税，同时结转成本；用自产产品和原材料对外捐赠、分配股利、对外投资时，视同销售按售价确认收入、应交税费并结转成本；
3、用自产商品用于内部在建工程时所得税法规定不按视同销售处理，只需按库存商品账面价值和进项税额转出转入在建工程即可；
4、以房产等无偿给职工使用属于非货币性福利时：借：应付职工薪酬 　　 贷：累计折旧等
5、向职工提供支付了补贴的商品或服务：有服务年限条件的，将补贴长期待摊后比照工资处理；没有服务年限条件的，将补贴一次计入管理费用。
存货
会计处理的分类标准
计量属性
账务处理
增值税
非货币性资产交换
公允价值计量
公允价值
确认收入结转成本
销项税额
账面价值计量
账面价值
直接转销账面价值
销项税额
企业合并
非同一控制下的企业合并
公允价值
确认收入结转成本
销项税额
同一控制下的企业合并
账面价值
直接转销账面价值
销项税额
债务重组
公允价值
确认收入结转成本
销项税额
应交税费
1、科目设置如下：（1）设置2个二级明细科目：应交增值税（核算当月的增值税）和未交增值税（核算上月或下月的增值税）；未交增值税账户登记月末从应交增值税转入的本月未交或多交的增值税，其中多交的增值税是指“已交税金”中多交的部分；期末应交增值税明细科目不会出现贷方余额，但可能存在借方余额。（2）设置9个三级明细科目：借方3个：进项税额、已交税金、转出未交增值税；贷方6个：销项税额、进项税额转出、转出多交增值税、出口退税、减免税款、出口抵减内销产品应纳税额；
2、原材料用于以下3个方面进项税不得抵扣：非应税项目（不动产）、职工福利和管理不善损失；
3、消费税、营业税、资源税、土地增值税计入营业税金及附加；准予抵扣的消费税，记入“应交税费—应交消费税”的借方。不通过本科目核算的税费4个：印花、耕地、契税、车购税；通过管理费用和本科目核算的税费5个：房产税、土地使用税、车船税、印花税、矿产资源补偿费。
4、工业企业营业税特殊业务：①转让不动产，计入固定资产清理（影响营业外收支）；②转让无形资产，计入营业外收支；③出租不动产或无形资产，计入营业税金及附加；④出租或出售投资性房地产，计入营业税金及附加；⑤兼营营业税劳务。
5、资源税：①自产自用的应税产品应交的资源税记入生产成本等科目；②外购液体盐加工固体盐可以抵扣的资源税记入“应交税费——应交资源税”的借方；③收购未税矿产品代扣代缴的资源税计入收购矿产品的成本，分录：
借：原材料（收购款+资源税）、    应交税费—应缴增值税（进项税额）
贷：银行存款（收购款+增值税）、  应交税费—应缴资源税
6、土地增值税：转让不动产（固定资产），计入固定资产清理；转让土地使用权（无形资产），计入营业外收支；转让在建不动产，计入在建工程；
7、不动产和土地涉及的税种
项目
税种
征税对象
会计处理
不动产
营业税
转让
固定资产清理
土地增值税
转让
固定资产清理
房产税
持有每年
管理费用
土地使用权
营业税
出租
营业税金及附加
转让
营业外收支
土地增值税
转让
营业外收支
土地使用税
持有每年
管理费用
非流动负债
采用未来现金流量现值来确定公允价值，采用实际利率法计算摊余成本。
某年债券的摊余成本=上年末摊余成本×（1+实际利率）—面值×票面利率
长期借款
3个明细科目：本金、应计利息、利息调整；
长期应付款
分期付款购买或者融资租入，以现值入账并确认未确认融资费用；
可转换公司债券
1、初始确认时，不考虑发行费用，分拆负债成份（普通债券）和权益成份（换股权）；
2、发行费用按负债成份和权益成份的公允价值比例分摊，抵减其入账价值，权益成份计入资本公积—其他资本公积：
负债成份的入账价值＝负债成份的公允价值（未来现金流量现值）－发行费用分摊额
权益成份的入账价值＝权益成份的公允价值－发行费用分摊额=发行价格－负债成份的入账价值
3、期末计提利息时，以入账价值作为初始摊余成本，有发行费用时要重新计算新的实际利率；
4、转股前要先计息，然后将科目余额全部转销；
发行日：  借：银行存款（发行价格—发行费用）
应付债券—可转换公司债券（利息调整）（借或贷，倒挤）
贷：应付债券—可转换公司债券（面值）
资本公积—其他资本公积（发行价格－负债成份的入账价值）
期末利息费用：     借：财务费用等   （摊余成本*实际利率）
应付债券—利息调整（借或贷）
贷：应付利息（面值*票面利率）
行使转换权时：     借：应付债券—可转换公司债券（面值）
资本公积—其他资本公积
应付利息（若转换时有尚未付的利息要转销）
贷：股本
应付债券——可转换公司债券（利息调整）（借或贷）
资本公积—股本溢价（倒挤）
库存现金   （若有不足一股的部分）
所有者权益
划分
企业发行金融工具，应在初始确认时将其划分为金融资产、金融负债或权益工具。采用现金净额结算的金融工具，属于发行方的金融负债，通过衍生工具科目核算。采用固定数量股票结算的金融工具，属于发行方的权益工具，直接通过资本公积—股本溢价科目核算。
股票发行费用
采用发起式方式的，其发行费用直接计入管理费用。采用募集式方式的，股票发行费用冲减股票冻结期间产生的利息收入、股票溢价；不足的冲减留存收益。
其他资本公积
资本公积—资本溢价的唯一用途是转增资本，其他资本公积专门使用。核算内容包括：1、权益法下被投资方其他权益变动。2、以权益结算的股份支付。3、自用房地产转换为公允价值计量的投资性房地产产生的贷方差额。4、可供出售金融资产公允价值变动、重分类以及外币可供出售金融资产汇兑差额。
盈余公积
法定盈余公积的3个百分比（10%、50%、25%）；盈余公积的用途有三个：弥补亏损、转增资本和派送股利（股票股利）。注销回购的库存股时，依次冲销股本、资本溢价、盈余公积、未分配利润。
利润分配
结转未分配利润，这是每个会计年度最后一笔分录。结账后只有“未分配利润”明细科目有余额，其他明细科目均无余额。    借：利润分配—未分配利润
贷：利润分配—提取法定、任意盈余公积、应付现金股利、转作股本的股利
收入
收入确认条件5个
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）相关的经济利益很可能流入企业；（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
代销
1、受托代销商品款是负债类科目，永远是与受托代销商品科目一借一贷，金额相等，方向相反。受托方销售实现时，受托代销商品转入主营业务成本，受托代销商品款转入应付账款；
2、委托代销分为两类：无退货权或追偿权的视同买断，发出商品完全按销售处理；有退货权或追偿权的视同买断和收取手续费方式，收到代销清单时确认销售。
3、先通过往来核算（即应收、应付账款），不确认收入和成本，待销售实现时再确认；
分期收款销售
按现值确认收入，以后期间，未实现融资收益采用实际利率法分摊，冲减财务费用（即确认利息收入）。税法规定，收入和成本要分期确认，增值税发票也应分期开具。
本期摊销金额=（长期应收款期初余额—未实现融资收益期初余额）×折现率
销售退回
1、商业折扣按折扣后金额确认收入；现金折扣按总价确认收入，折扣计入财务费用；销售折让冲减当期收入但不冲减成本。发出商品科目核算所有已发出但尚未确认销售收入的商品成本；
2、销售退回：满足日后事项条件的，按日后事项原则处理；退货期未满又跨年度的属于正常业务，与日后事项无关；若估计错误属于会计估计变更，也与日后事项无关；（1）不能合理估计退回可能性的，待期满有确认收入和成本；（2）能确定退回可能性的，先全额确认和成本，月末时按估计退回数冲减收入、成本，差额确认预计负债，以后退回时冲减即可；此处只确认包退部分，包换、包修部分不做处理；   借：主营业务收入    贷：主营业务成本、预计负债（退回部分毛利数）
售后回购
如果回购价不确定，则按正常销售处理。如果回购价确定，则按融资业务处理，回购时成本价不变，收到的款项应确认为负债，计入其他应付款；回购价与原售价差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用，贷方计入其他应付款。
售后租回
应该以资产所有权上的风险和报酬是否转移和租赁的实质是否是融资行为为依据。若售价不等于公允价，一般是融资行为，售价与资产账面价值之间的差额，作为折旧费用或租金费用的调整，一般以折旧率作为分摊率。
特殊销售
项 目
明 细
确认收入时点
代销商品
视同买断（无退货权）
发出商品时
视同买断（有退货权）
收到代销清单时
收取手续费
收到代销清单时
预收销售
发出商品时
托收承付
发出商品且办妥托收手续
分期收款
发出商品时
附退货条件
能估计退货可能性
发出商品时
不能估计退货可能性
退货期满时
售后回购（一般情况）
不确认收入
售后租回
融资租回
不确认收入
经营租回
可能确认损益
以旧换新
分解为两部分
劳务收入
1、单独计量原则：同时提供商品和劳务时，能够区分且能够单独计量的，分别处理；不能区分的，全部当作销售商品处理。提供劳务的交易结果能够可靠估计的，应按完工百分比法确认收入。结果不能可靠估计的，则按能收回的实际成本确认收入，不能收回的实际成本确认为费用。完工进度的确定方法有三种：技术测量法、劳务量比例法、成本比例法。
2、劳务支出计入劳务成本科目（相当于生产成本），期末按完工进度转入主营业务成本。
项 目
明 细
确认收入时点
安装费
按完工进度
资产负债表日
安装是销售附带的
确认商品销售实现时
宣传媒介费
出现于公众面前时
广告制作费
按完工进度
资产负债表日
软件开发费
按完工进度
资产负债表日
价内服务费
在服务期内分期确认
表演招待费
活动发生时
会费
款项收回无重大不确定时
特许权费
提供设备等的
转移资产（所有权）时
提供服务的
提供服务时
长期重复劳务费
劳务活动发生时
BOT收入
1、（1）政府直接支付造价——确认应收账款，按造价收入借记应收账款，贷记工程结算。
（2）以特许权支付造价——确认无形资产（特许权），按其公允价值借记无形资产，贷记工程结算。
2、BOT业务支出的确认：在确认无形资产的同时，要预计未来可能发生的维护费用，按照或有事项的处理原则，考虑是否确认预计负债。
3、其他相关问题：承建商不能把高速公路确认为自己的固定资产，如果当初招投标合同中约定，承建商应该提供建造和经营等两项服务的，则应按二者公允价值比例分开确认，政府向承建商提供基础设施以外的其他资产，应该确认为合同价款的一部分，而不应确认为政府补助。
奖励积分
积分按公允价值单独确认为递延收益，从当期销售收入中扣减；以后使用积分时，按实际使用部分的公允价值从递延收益转入销售收入；
建造收入
1、合同分立的条件：（1）独立计划；（2）独立谈判；（3）独立损益。
2、合同合并的条件：（1）一揽子签约；（2）综合利润率的部分；（3）同时或依次履约。
3、追加资产作为单项合同的条件：（1）重大差异；（2）造价不需考虑原合同价款。
4、合同收入包括初始收入和后续收入。合同成本包括直接费用和间接费用，非经常性的零星收益冲减合同成本。下列不能计入合同成本：①总部管理费用；②销售费用；③不符合资本化条件的借款费用；④工程物资若已运到施工现场但尚未领用的。
5、合同总成本在完工前通常是估计出来的，建造期内的各年末，要根据当年发生的最新情况，对以前预计的合同总成本进行调整，因此，建造期内的各年末，合同总成本的金额是不断变化的。结果不能可靠估计的，则按能收回的实际成本确认收入，不能收回的实际成本确认为费用。因订立合同发生的费用，可先单独归集，待签订合同后计入合同成本，若未签订合同则一次性转入管理费用；
6、结果能够可靠估计的，按完工百分比法确认收入费用：
①当期合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认的收入
②当期合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认费用
③当期确认的毛利＝当期确认的合同收入－当期确认的合同费用
④完工进度=累计实际发生的合同成本/预计合同总成本
7、会计科目：①工程施工，是成本类科目，类似于生产成本中的在产品，完工时才转平。下设合同成本、合同毛利、间接费用三个明细科目；②工程结算，成本类科目，但其发生额和期末余额记在贷方。完工时才转出。
8、帐务处理5个环节：
①发生成本：                           借：工程施工——合同成本
贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等
②登记结算：                           借：应收账款
贷：工程结算
③年末确认损益：                        借：主营业务成本
工程施工——合同毛利（借或贷）
贷：主营业务收入
④年末减值（实质是确认剩余工程施工的损失，此时合同毛利在贷方表示已确认已完工的损失；只要出现合同损失即合同毛利在贷方，就要预计减值，以后每年度都要判断是否需要追加）：
借：资产减值损失（预计总成本—总收入）×（1—未完工百分比）                                               贷：存货跌价准备
⑤完工对冲：      借：工程结算                   借：存货跌价准备（完工时转回）
贷：工程施工—合同成本            贷：主营业务成本
—合同毛利
9、提供劳务的核算：结转收入时通过应收账款直接转入主营业务收入；结转成本时通过劳务成本直接转入主营业务成本；
10、建造合同列报：期末若工程施工＞工程结算，则按差额在存货列报；若＜，则按差额在预收款项列报；完工百分比法在资产负债表日才使用，一般月底不用即不结转收入和成本。
房地产建造收入
买方能够决定房地产设计或主要结构的视为建造合同收入（实质是提供建造劳务）；不能决定的视为商品销售收入（出售产品——商品房）。
现金流量表的编制
销售商品收到的现金
差额＝期末余额－期初余额，负差在反方向，先要把本科目有关的坏账准备加回，然后按会计科目本身的属性判断；销售商品提供劳务收到的现金=营业收入＋应交增值税（销项税额）＋（应收账款期初余额－应收账款期末余额）－当期计提的坏帐准备
销售商品、提供劳务收到的现金＝基本调整5＋二次调整4（有正负差的）；二次调整的方法是：对基本调整进行反向调整。
借：销售商品、提供劳务收到的现金
应收账款（正差）、　应收票据（正差）
贷：营业收入（正差）、   预收款项（正差）、　应交税费——应交增值税（销项税额）
购买商品支付的现金
购买商品、接受劳务支付的现金=营业成本+应交税费—应交增值税（进项税额）＋存货（期末余额－年初余额）+应付账款（年初余额－期末余额）+应付票据（年初余额－期末余额）+预付款项（期末余额－年初余额）－当期列入生产成本、制造费用的（职工薪酬+折旧费）
购买商品、接受劳务支付的现金＝基本调整8＋二次调整4（有正负差的）
借：主营业务成本、　　应交税费——应交增值税（进项税额）
存货（正差）、 　　预付账款（正差）
贷：购买商品、接受劳务支付的现金
车间人工费用、　　 非料工制造费用（制造费用—材料、人工部分）
应付账款（正差）、　应付票据（正差）
支付给职工
=生产成本、制造费用、管理费用中职工薪酬+应付职工薪酬（年初余额－期末余额）－在建工程中的职工薪酬（年初余额－期末余额）
支付的各项税费
＝当期所得税费用＋应交所得税（期初余额－期末余额）＋应交增值税（已交税金）＋支付的营业税金及附加
支付其他与经营
=支付其他管理费用＋支付的销售费用＋支付的制造费用
说明
1、以上公式中，带应开头的科目，都用期初—期末，其他科目都是期末—期初。
2、计入当期损益的收入和支出一般都归类为经营活动；研发支出中，费用化部分为经营活动，资本化部分为投资活动；
间接法中
从企业自身判断：加上负面影响额（即负面影响额按正数填列），减去正面影响额（正面影响额则按负数填列）。
或有事项
基本确定：100%>X>95%；很可能：95%≥X>50%；可能：50%≥X>5%；极小可能〈5%；
或有资产不是资产，或有负债不是负债，预计负债不是或有负债
类型
处理
相关说明
或有负债
不确认，可能时批露。很可能时确认为预计负债，基本确定时确认为负债。
如果全部或部分批露会给企业造成重大不利影响，可不披露，但至少应披露其性质及没有披露的原因和事实。
或有资产
不确认，很可能时披露。
对预期获得补偿，只有在基本确定能收到时才能计入其他应收款，且金额不得超过所确认负债的账面价值。
预计负债
确认三条件（要披露）：1、是现时义务，包括法定和推定义务；2、很可能导致经济利益流出；3、义务金额能够可靠计量。资产负债日进行复核。
最佳估计数的确定
1、（均值）连续范围为上下限的平均数。
2、单个项目为最可能发生的金额（不乘概率）
3、多个项目＝各种结果金额×概率（期望值）
未决诉讼、债务担保
预计败诉方：
借：管理费用（诉讼费）
营业外支出（赔偿专用科目）
贷：预计负债－未决诉讼
实际发生的诉讼损失和预计负债差额核销营业外支出；应当合理预计而未合理预计的按重大会计差错处理；预计胜诉方不确认或有资产。凡是担保产生的或有事项不符合预计负债确认条件的，都要作为或有负债披露。
质量保证
借：销售费用－产品质量保证
贷：预计负债－产品质量保证
1、符合确认条件时，在销售成立时确认；
2、实际发生时核销预计负债；保证期满时核销余额；
亏损合同
①判断履行合同成本和违约金；②若执行合同则确认标的物减值损失，超过部分确认为预计负债，待生产完成后用预计负债冲减库存商品；③若不执行合同则直接确认预计负债无需确认减值；
成本指最低净成本＝ｍｉｎ（履行合同成本，违约金）
重组义务
1、有正式重组计划且已经对外公布；
2、符合预计负债确认条件；
3、只能将与重组相关的直接支出确认为预计负债，主要包括辞退福利和租赁撤销费，不包括其他将要发生的支出；
重组事项指出售或终止企业部分业务、对企业组织结构进行较大调整、关闭或迁移企业部分营业场所；
借：管理费用
贷：应付职工薪酬
预计负债
非货币性资产交换
确认
1、补价=双方不含税的公允价值之差，它不等于收到或支付的银行存款，计算时双方分子分母均不考虑增值税，补价< 较大的一方交换金额（不含税费）×25%；最大的原则：先卖＋后买，以换出定换入。
2、是否具有商业实质，取决于换出资产和换入资产的未来现金流量或其现值是否差额较大。
3、除增值税外，其他的税费均为价内税包含在公允价格中；为换出资产发生的税费计入换出资产处置损益；换入资产发生的税费计入换入资产的成本。
以公允价值计量（具有商业实质）
以账面价值计量
思路
一方面要确定换入资产的入账价值，此时不考虑增值税以外的税费，增值税额构成换入或换出资产的成本；另一方面换出资产视同销售，确认销售损益，此时要考虑增值税以外的其他税费。
1、换入资产成本＝换出资产不含税公允价值＋支付的不含税的补价（－收到的不含税补价）＋换出资产增值税销项税—换入资产增值税进项税
2、资产处置损益＝换出资产公允价值－换出资产账面价值－换出资产相关税费
一方面确定换入资产的入账价值；此时不考虑增值税以外的税费，增值税额构成换入或换出资产的成本；另一方面换出资产转销账面价值，不确认销售损益。换出资产支付除增值税外其他税费的，确认为换出资产处置净损失。
换入资产成本＝换出资产账面价值＋支付的不含税的补价（－收到的不含税补价）＋换出资产增值税销项税—换入资产增值税进项税
涉及多项
先确定换入资产公允价值总额，再按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，分配成本（算比例时不考虑税费）
先确定换入资产账面价值总额，再按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，分配成本（算比例时不考虑税费）
债务重组
1、确认条件：债务人发生困难+债权人让步；会计处理原则：抵债资产按公允价值计量，分别确认重组损益和资产处置损益计入营业外收支；债权人重组出现贷方差额的冲减资产减值损失；
债务人重组损益=重组债务—（抵债资产公允价值+增值税）；
债务人资产处置损益=抵债资产公允价值—账面价值
2、对非现金资产清偿发生的费用，债务人计入转让损益，债权人计入相关资产成本；用固定资产或无形资产进行债务重组时，若重组协议日和办理产权手续日不一致时，作为持有待售资产处理，不再计提折旧或摊销，确认是否减值；附加或有条件的重组，债务人按或有事项准则确认预计负债（若最终没有发生则转入营业外收入，涉及利息的计入财务费用），债权人重组债权未来应收部分若含或有事项的，不计入未来应收的公允价值，收回时冲减营业外支出；若是从第三方购买的债权，购买价款与债权的差额贷记坏账准备，收回债权时转销，此时若有贷方余额冲减资产减值损失；
3、混合重组重点是抵债顺序：先冲减豁免部分和现金性资产，再冲减非现金性资产，再冲减债转股，最后计算未来应收债权；
债务人
债权人
现金存货清偿
借：应付账款
贷：银行存款
主营业务收入（公允价）
应交税费——应交增值税（销项税额）
营业外收入——债务重组利得
借：银行存款、库存商品(公允价值)
应交税费——应交增值税（进项税额）
坏账准备  （以下分录同）
营业外支出——债务重组损失（借方差额）
贷：应收账款
资产减值损失（贷方差额）（以下分录同）
固定资产清偿（其他资产比照处理）
借：应付账款
贷：固定资产清理
营业外收入—债务重组利得
营业外收入—资产转让利得（公允与账面差额）
借：固定资产    （公允价值）
营业外支出——债务重组损失   （差额）
贷：应收账款
债务转为资本
借：应付账款
贷：股本
资本公积—资本溢价 （公允价-股本）
营业外收入—债务重组利得
借：长期股权投资（公允价）
营业外支出——债务重组损失
贷：应收账款
政府补助
1、特征：无偿性、直接取得资产；主要形式有：财政拨款、财政贴息、税收返还、无偿划拨非货币性资产；
2、只给优惠政策不直接返钱不是政府补助，增值税出口退税也不属于政府补助；
3、确认原则：由当期享受的直接计入营业外收入；以后期间享受的（包括形成资产的），先计入递延收益（负债类科目），然后在享受期间内按直线法转入营业外收入。形成的资产提前处置的，将递延收益一次性转销。
4、与收益相关的递延收益，在收到时至项目开发完工时的期间内摊销；与资产相关的递延收益，在资产的使用寿命内摊销；需要返还的政府补助，依次冲减递延收益和营业外收入。
分类
与收益相关的
与资产相关的
会计处理
借：银行存款（非日常或不定额的）
其他应收款（有定额标准的）
贷：营业外收入
由以后期间享受的参考资产处理。
借：银行存款（非日常或不定额的）
其他应收款（有定额标准的）
固定资产（直接取得非货币性资产）
贷：递延收益
借：递延收益    贷：营业外收入
借款费用
范围
1、借款费用＝借款实际利息（含溢折价摊销额）＋辅助费用＋外币专门借款汇兑差额
2、符合资本化条件的资产主要5种：购建期1以上的固定资产、投资性房地产、存货、符合条件的建造合同成本、无形资产的开发支出；只有资本化期间的借款费用才允许资本化；外币专门借款本金和利息产生的汇兑差额在资本化期间内应当资本化，否则费用化；外币一般借款产生的汇兑差额全部费用化；
3、计算借款费用时，累计资产支出不得超过借款总额；专门和一般借款的辅助费用在达到可使用状态前发生的应当资本化，在达到可使用状态之后发生的全部费用化；
4、发行债券取得借款，初始本金=实际发行价款，而不是面值；
开始
要同时满足3个条件：资产支出已经发生；借款费用已经发生；必要的购建活动已经开始；
赊购工程物资和工程人员职工薪酬不属于资产支出已经发生，因为没有占用借款资金；
暂停
非正常中断连续超过3个月的应当暂停资本化。正常中断应当继续资本化。
停止
达到预定可使用或者可销售状态时；各部分单独完工且可单独使用的该部分可单独停止资本化；
资本化金额
资产支出的顺序：先用专门借款，后用一般借款，要按年度分别计算。计算步骤：
1、专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益（与资产支出无关）
全额利息＝全额专门借款×利率×期限＝摊余成本×实际利率×期限
2、一般借款资本化利息＝∑每次占用金额×占用时间×资本化率（与资产支出及时间权重有关）
资本化率（平均利率）＝∑利息费用×当期占用时间/∑本金×当期占用时间
年度（季度）平均资本化率=年度（季度）利息/年初（季初）借款加权平均数；
一般借款季度资本化利息=∑每次占用金额×占用时间×季度资本化率（占用时间为占季度时间的长度）
3、资本化利息＝专门借款资本化利息＋一般借款资本化利息
4、分别计算应付利息和闲款收益（全年）；费用化利息=应付利息—资本化利息—闲款收益（全年）
借：在建工程（资本化利息）、财务费用（费用化利息）、应付债券—利息调整（票面利息—实际利息）
应收利息（或银行存款）
贷：应付利息
外币折算差额
货币性资产科目要标明美元和人民币明细账户：
①计算利息时：          借：在建工程
贷：应付利息—美元
②计算汇兑差额=本金×（本期末汇率—上期末汇率）+利息×（本期末汇率—发生时汇率）
借：在建工程            贷：长期借款等
③付息时：              借：应付利息（账面余额）、在建工程（借或贷，差额资本化）
贷：银行存款—美元（即期汇率折算）
股份支付
概念
1、市场业绩条件（指与股价有关的条件）和服务期限条件，均无需据此对等待期、已确认的费用等行权情况进行重新调整；若最终未达到行权条件，已确认费用也无需转销；
2、非市场业绩条件，要根据重新估计的结果调整等待期、已确认的费用；若最终未达到行权条件即未行权，则要将原确认数反向转销；
3、若行权有效期内放弃行权的不做调整，待行权有效期结束时将原其他资本公积全部转销，计入股本溢价。若每年可行权数量为一定比例，则该条件属于非可行权条件。
4、可行权条件的修改：（都从员工角度看）①有利修改或修改数量的，按修改后的计量。②不利修改则视同修改从未发生过。③提前取消或结算，则（1）加速确认剩余费用；（2）支付款项作为权益回购；（3）替代方案视为修改。
5、公司回购股份进行期权激励时，先购入库存股，然后分录同下。
6、股份支付产生的费用应按照计提人工费用的原则，分摊确认为某种人工费用，如管理费用等；
整个等待期的费用总额×累计占等待期的比例—前期累计已确认的费用=当期应确认的成本费用；
以权益结算（限制性股票和股票期权）确认为权益
以现金结算的（模拟股票和现金股票增值权）
确认为负债
授予日
一般不做会计处理，但对于立即可行权的要做会计处理。
等待期（资产负债表日）
借：管理费用等
贷：资本公积——其他资本公积
【期末预计行权数量×授予日公允价值×占等待期比例－累计已确认数】
借：管理费用等
贷：应付职工薪酬—股份支付
【期末预计行权数量×期末公允价值×占等待期比例－累计已确认数】
可行权日之后
不再调整。
可行权日之后，根据应付职工薪酬科目T形账户法，（用应付职工薪酬贷方金额方向判断公允变动的借贷方向）
期初余额=上期末累计数，
本期借方发生额=本期行权支付的现金，
本期期末余额=（期末预计行权人数—本期已行权人数）×每人数量×期末公允价值
本期贷方发生额=期末+借方—期初=本期应确认的费用；
做2笔分录，①确认期末公允价值变动。②确认已行权的支出。
借：管理费用（可行权日之前）
公允价值变动损益（可行权日之后）
贷：应付职工薪酬
借：应付职工薪酬　　贷：银行存款
行权日
借：银行存款（行权价）
资本公积——其他资本公积（转销余额）
贷：股本或库存股（库存股×实际行权股数/回购的总股数）
资本公积——股本溢价（倒挤）
授予后立即可行权
借：银行存款
管理费用等（授予日公允价－行权价）
贷：股本、资本公积——股本溢价
借：管理费用等（授予日公允价）
贷：应付职工薪酬——股份支付
结算前各期末按公允价值调整账面价值
其他方服务
借：银行存款、管理费用等            贷：股本、资本公积——股本溢价
换取其他方服务一般是以权益结算的股份支付，不存在以现金结算的股份支付。在取得服务日，按服务的公允价值（第一顺序）或权益工具的公允价值（第二顺序）计量。
公允价无法确定
此时应按内在价值（＝基础股份公允价值－行权价格）计量，企业结算时支付的价款，作为回购该权益工具处理。
借：资本公积—其他资本公积（内在价值）、管理费用等（差额）       贷：银行存款（回购款）
比较
会计处理
权益结算
股份支付
现金结算
股份支付
非市场
业绩条件
市场业绩
条件
等待期－核算科目
资本公积
应付职工
薪酬
重新估计
等待期
不调整
等待期
等待期－工具价值
授予日
公允价值
当期末
公允价值
重新调整
已确认费用
不调整
已确认费用
可行权日后各期末
无需
账务处理
调整负债
的公允价值
行权
确认
权益增加
冲减负债
所得税会计
差异
税前会计利润与应纳税所得额之间的差异，可以分为两类：永久性差异和暂时性差异。二者均影响当年，但影响未来的只有暂时性差异。　   暂时性差异＝账面价值－计税基础
资产的账面价值=资产账面余额=资产原值—折旧或摊销—减值准备—公允价值变动损益（等）
负债的账面价值＝负债的账面余额
计税基础
资产的计税基础＝按照税法计算的资产价值＝未来可以税前扣除的金额
负债的计税基础＝账面价值－未来可以税前扣除的金额（主要涉及预计负债、预收账款、应付职工薪酬等）
所得税四步法
第一步，计算应交所得税
应交所得税＝[利润总额＋费用（会计－税法）－收入（会计－税法）]×现行税率
＝（利率总额+可抵扣差异—应纳税差异）×现行税率
第二步，计算暂时性差异：
暂时性差异＝（资产类）账面价值－计税基础＝（负债类）（账面价值－计税基础）×（－ 1）
正差＝递延所得税负债=应纳税暂时性差异，负差＝递延所得税资产=可抵扣暂时性差异
第三步，计算递延所得税负债（或资产）增长额
递延所得税负债增长额＝期末应纳税暂时性差异×预计转回税率－递延所得税负债期初余额
递延所得税资产增长额＝期末可抵扣暂时性差异×预计转回税率－递延所得税资产期初余额
第四步，做分录（倒挤所得税费用）
借：所得税费用（倒挤）、 递延所得税资产
贷：应交税费——应交所得税、递延所得税负债
所得税费用的简算法：当预计转回税率＝现行税率时，
所得税费用＝（利润总额＋永久性差异）×现行税率
永久性差异＝费用（会计－税法）－收入（会计－税法）
税率变化
类似于2007年—2008年税率从33%—25%变化时，要从2007年末调整递延所得税账面余额，如：
2007年应确认的递延所得税资产（或负债）=2007年末累计差异×25%—2007年初累计差异×33%
应确认递延所得税3个
1、可结转以后年度抵扣的费用：如广告费和业务宣传费和职工教育经费超过标准结转以后年度扣除的部分（理解为资产账面价值为0，计税基础为超标部分金额）；2、可税前弥补的亏损；3、编制合并报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债的账面价值（即内部成本）与计税基础（即内部售价）之间产生暂时性差异，应在合并报表中编制确认递延所得税的调整分录。
不确认递延所得税3个
1、免税合并形成的商誉：税法规定，企业合并时非股权支付额不高于支付的股本面值20%的情形下，被合并方免交所得税。应税合并时被合并方资产账面大于公允的由被合并方缴纳所得税，缴税后合并方取得的被合并方的资产账面价值与计税基础一致；免税合并时被合并方未缴税，则合并方取得该资产时的账面价值是公允价值，计税基础是被合并方的原账面价值，从而产生递延所得税。
合并时可辨认的资产负债产生的递延所得税，不计入所得税费用，而是计入商誉，因此：
调整后商誉=合并时商誉+递延所得税负债—递延所得税资产，而此时计税基础为0，不再进一步确认递延所得税。商誉后续计量时，因计提减值准备等任何原因导致暂时性差异变化，均不确认递延所得税负债的变化，而应税合并的商誉由于减值或税法规定的摊销原因可能产生递延所得税。
合并方在合并前已存在可抵扣暂时性差异以及未弥补亏损，由于发生合并而预计能够转回，从而确认递延所得税资产，不应列为合并相关事项。合并方接收被合并方的可抵扣暂时性差异，当时没有确认为递延所得税资产的，以后期间条件成熟可以重新确认并调整商誉的账面价值。
2、不影响会计利润和应纳税所得额的交易或事项：如内部研发无形资产按150%加计扣除；但使用寿命不确定的无形资产按税法规定摊销的，由此产生的差异要确认递延所得税负债；
3、权益法核算的长期股权投资，若准备长期持有则不确认递延所得税，若改变意图对外出售则要确认递延所得税影响；若应纳税差异同时满足下列两个条件时不确认递延所得税负债：一投资方能控制差异的转回；二该差异预计不会转回。
不计入所得税费用2种
1、价值变动计入资本公积的情况，递延所得税也应计入资本公积。具体包括：可供出售金融资产公允价值变动及重分类、投资性房地产转换形成贷差和权益法下长期股权投资其他权益变动等3项业务产生的递延所得税，在资产处置时应一并转销。
2、企业合并形成商誉或计入营业外收入的，递延所得税也应计入商誉或营业外收入。
减值
递延所得税资产期末要做减值测试，减值时计入所得税费用，以后期间若减值因素消失可以转回：
借：所得税费用（转回时分录相反）        贷：递延所得税资产
解题要点
1、计算应纳税所得额时，长期股权投资确认的投资收益要调减，但交易性金融资产确认的投资收益不调整；行政罚款、环保诉讼、债务担保支出均不得税前扣除；持有至到期投资的国债，到期时一次还本付息，则账面价值=计税基础；辞退福利确认的预计负债，税法规定实际发生时允许扣除，应确认递延所得税；股份支付确认的费用在实际发生前不得税前扣除，此类别划分为资产，形成的是可抵扣差异；
2、不符合会计收入确认条件的预收账款，但已开票、已收款符合税法收入条件，则其计税基础为0；
3、会计上待退货期满时才确认收入的，而税法规定确认收入同时确认递延所得税资产；
4、以前年度计提的减值准备本年度实际发生损失或转回时，年底计算应交所得税时要把该部分金额从当年利润总额中扣除后计算；递延所得税在资产负债表日才确认，平时帐务处理不确认；税法允许税前扣除的支出计入实际发生的当期，冲减当期的应税所得；
5、递延所得税负债不需要折现；递延所得税资产应以未来能够取得应纳税所得额为限确认；
6、递延所得税资产和递延所得税负债不能抵消后列示，但同一项目产生的递延所得税资产和递延所得税负债可以合并列报，如分期收款销售。递延所得税的确认属于谨慎性要求；折旧方法的选择与谨慎性无关；
外币折算
记账本位币
1、确定：考虑2+1点：（1）销售计价；（2）料工费计价；（3）融资货币；
2、变更：采用变更当日的即期汇率，不会产生汇兑差额。比较报表以可比当日的即期汇率折算。
境外经营
1、指本企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用的记账本位币与本企业不同的；2、境外经营记账本位币的确定，满足条件之一：①自主性；②与母公司交易比重；③现金流影响；④现金流能否足以偿还债务；
规定
1、统账制（主要是外币业务不多的企业）是交易发生时即折算，分账制（主要是外币业务较多的金融企业）是交易发生时不折算，期末再折算。
2、外币账户是二级明细账户，格式：应收账款——美元户（$1 000）7 000（RMB）
3、外币账户有两类：外币货币性资产账户和外币货币性负债账户；非货币性项目不设置外币账户。
4、汇兑损益计入财务费用—汇兑差额，符合条件的要资本化不计入财务费用。
5、外币交易主要有四种：（1）外币购销；（2）外币借款；（3）外币投资；（4）外币兑换。
6、外币投资按按当日即期汇率折算，不计算汇兑差额；
7、期末外币货币性项目要折算，非货币性项目不折算；
8、外币非货币性项目采用公允价值和可收回金额进行后续计量的按期末即期汇率折算；汇兑差额不再计入财务费用，而是一并计入资产减值损失、公允价值变动损益、资本公积、投资收益等科目；
9、可供出售债券期末公允价值变动计入资本公积，但汇率变动计入财务费用；可供出售股票期末公允变动和汇率变动全部计入资本公积；
会计处理环节3个
1、 交易日，按当日即期汇率或近似汇率折算；即期汇率一般为中间价；交易日先确定外币货币性项目的折算金额，并以此确定相关非货币性项目的金额；
2、 期末，按期末即期汇率折算；
3、 结算日，按结算日即期汇率折算，同时转销原账户余额；
借：银行存款—美元（即期汇率，已开美元户）
银行存款—人民币（买入价，未开美元户）
贷：应收账款—美元（转销余额）
财务费用——汇兑差额（借或贷，差额）
外币兑换，买入外币分录在右边，卖出外币时用卖出价折算人民币账户即可；
借：银行存款—美元（即期汇率）
贷：银行存款—人民币（买入价）
财务费用——汇兑差额（借或贷，差额）
期末汇兑损益3步法
1、建立T形账户，将期初余额、本期发生额的外币金额和人民币金额全部列出，计算出期末余额；
2、计算汇兑损益=外币余额×期末汇率-人民币余额
3、根据科目性质，资产类正差计入借方，负差计入贷方；负债类正差计入贷方，负差计入借方；对方科目就是财务费用；
外币报表折算4步法
1、第一步：折算利润表，收入和费用采用平均汇率折算。现金流量表单独编制；
2、第二步：折算所有者权益变动表，采用平均汇率折算；其他综合收益、所有者投入和减少资本、所有者权益内部结转等项目采用历史汇率折算。
3、第三步：折算资产负债表：资产和负债采用资产负债表日汇率折算，所有者权益中，股本和资本公积采用历史汇率折算，盈余公积和未分配利润直接采用利润表和所有者权益变动表折算数。
4、第四步：在未分配利润项目下列示，外币报表折算差额=（资产人民币金额-负债人民币金额）-所有者权益（股本+资本公积+盈余公积+未分配利润）的人民币金额
恶性通货膨胀下外币报表折算
（一）恶性通货膨胀经济的判定：1.三年累计通货膨胀率达100%；2.利率、工资、物价与物价指数挂钩；3.一般公众不以当地货币衡量货币金额；4.一般公众不以当地货币保存自己的财富；5.赊销交易必须补偿预计购买力损失。
（二）报表重述：1.资产负债表：货币性项目不需要对其进行重述；与物价变动挂钩的资产和负债，应按协议进行调整；若已按公允价值或可收回金额计量就不需要重述。其他非货币性项目应自购买之日起以一般物价指数变动予以重述。2.利润表：所有项目都需要自其初始确认之日起，以一般物价指数变动进行重述。
（三）资产负债表和利润表重述之后，再按期末的即期汇率进行折算。
外币合并报表
1、编制合并报表时，仅反映大股东应分担的折算差额，少数股东应分担的外币报表折算差额编制调整分录并入少数股东权益里列示。借：外币报表折算差额 　　贷:少数股东权益
2、实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额，应分两种情况编制抵销分录:
（1）以母公司或子公司的记账本位币核算的，将产生的汇兑收益或损失抵消：
借：外币报表折算差额 　　贷：财务费用（此笔分录为抵消汇兑损失，若为汇兑收益做相反分录）
（2）以母、子公司的记账本位币以外的第三方货币核算的，将产生的汇兑收益或损失均折算为人民币后，再将差额抵消，分录同上。
3、境外经营处置时，在合并报表中，应将外币报表折算差额转入处置当期损益（即投资收益）：
借：投资收益　　    贷：外币报表折算差额（按本项目余额的反方向按处置比例转销）
租  赁
概念
租赁开始日，判断租赁的类型；租赁期开始日，指租赁期的第一天，要编制分录；资产余值是指估计租赁期届满时租赁资产的公允价值；
承租人担保余值=由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，它相当于残值；
出租人担保余值=承租人担保余值+独立第三方担保余值。
（承租人）最低租赁付款额=租金+承租人担保余值或优惠购买价
最低租赁付款额现值=租金的年金现值+承租人担保余值或优惠购买价的复利现值
租赁资产入账价值=租赁开始日最低租赁付款额现值与公允价值较低者+初始直接费用
未确认融资费用=最低租赁付款额－最低租赁付款额现值与公允价值较低者
摊销的未确认融资费用=（长期应付款期初余额－未确认融资费用期初余额）× 分摊率
应计折旧总额=固定资产的入账价值—可收回金额=固定资产的入账价值—（承租人担保余值—预计清理费用）（无担保余值时用预计净残值）
（出租人）最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立第三方担保余值＝租金×期数＋优惠购买价
融资租赁资产公允价值=最低租赁收款额现值+未担保余值现值
未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值—租赁资产公允价值
未实现融资收益分配率=租赁内含利率，含义是：未来现金流入现值=投资现金流出
使最低租赁收款额现值+未担保余值的现值=租赁资产公允价值＋初始直接费用的利率；
分配的未实现融资收益=（长期应收款期初余额－未实现融资收益期初余额）×分配率
注：①最低是指不包含或有租金或履约成本；②承租人担保余值和优惠购买价通常不会同时出现。履约成本是指租赁期开始日后为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。初始直接费用是指在签订租赁合同过程中发生的直接费用，通常有印花税、律师费、差旅费、谈判费等。发生于租赁期开始日之前。
融资租赁判断
满足5个条件之一即可：1.租赁期届满资产所有权转移给承租人。2.期满优惠购买价≤期满公允价值的25%。3.租赁期占资产尚可使用寿命的75%以上。本条不适合旧资产（用完75%的年限）。4.最低租赁付款额的现值或最低租赁收款额的现值≥租赁资产公允价值的90%。5.资产具有专用性。
类型
承租人
出租人
经营租赁3个环节
免租期内应当确认租金费用或租金收入。出租人承担了承租人某些费用的，承租人应将该费用从租金费用总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在租赁期内进行分配。
初始直接费用、履约成本：
借：管理费用        贷：银行存款
确认每期租金：
借：制造费用、销售费用等科目
贷：长期待摊费用
或有租金：（此业务融资租赁也适用）
借：财务费用（按物价指数计算）
销售费用（按销售量等计算）
贷：银行存款
初始直接费用、履约成本：
借：管理费用        贷：银行存款
确认每期租金收入并计提折旧：
借：银行存款、应收账款（预收租金计入本科目）
贷：其他业务收入、租赁收入（租赁公司科目）
租赁公司出租资产和计提折旧：
借：经营租赁资产——已出租资产
贷：经营租赁资产——未出租资产
借：销售费用—折旧费、贷：经营租赁资产折旧
融资租赁
1、未确认融资费用分摊率依次按如下顺序确定：租赁内含利率；合同规定利率；同期银行贷款利率。如租赁资产采用公允价值入账，则要重新计算使得最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率；
2、折旧期限：期满会买按寿命计提，否则按租赁期和租赁资产尚可使用年限较短者计提；同时折旧总期间以租赁期开始日计算，但计算折旧时要扣除第一个月或安装时间；与正常固定资产折旧期间不同；
1、在计算内含报酬率时要考虑初始直接费用，但做分录时，初始直接费用不计入长期应收款。
2、未担保余值减值后要重新计算内涵利率，以减值当期期末为折现时点；剩余最低租赁收款额的现值+新的未担保余值的现值=剩余摊余成本（即租赁投资净额余额）=长期应收款余额—未实现融资收益余额；
1、租赁期开始日：
借：固定资产—融资租入固定资产（租赁资产入账价值）
未确认融资费用
贷：长期应付款—应付融资租赁款（最低租赁付款额）
银行存款（初始直接费用）
2、分摊未确认融资费用并支付租金：
借：财务费用
贷：未确认融资费用（摊销公式）
3、计提租赁资产折旧、支付履约成本和或有租金：（分录同经营租赁）
4、租赁期满的处理：
A、  返还租赁资产：
借：长期应付款——应付融资租赁款（承租人担保余值）
累计折旧
贷：固定资产—融资租入固定资产
B、  优惠续租：视同一直存在处理
C、  留购：
借：长期应付款——应付融资租赁款（购买价）
贷：银行存款
借：固定资产—自用固定资产
贷：固定资产—融资租入固定资产
1、租赁期开始日：
借：长期应收款—应收融资租赁款（最低租赁收款额+初始直接费用）
未担保余值
贷：融资租赁资产（账面价值）
营业外收入（租赁资产公允与账面差额，或借营业外支出）
银行存款（初始直接费用）
未实现融资收益
2、分配未实现融资收益并收取租金：
借：未实现融资收益    贷：租赁收入
3、计提坏账准备：（按长期应收款余额—未实现融资收益余额为基数）
5、未担保余值减值后期末：
借：未实现融资收益（按原利率计算）
贷：租赁收入（按新利率计算）
资产减值损失（差额，累计到租赁期结束与未担保余值减值准备相等）
6、收到或有租金：
7、租赁期满的处理：
A、收回租赁资产（有什么余值就记什么，没有就无需会计处理，若有该收取的补偿金计入营业外收入）：
借：融资租赁资产（资产余值）
贷：长期应收款（担保余值）
未担保余值（未担保余值）
B、  优惠续租：视同一直存在处理
C、留购：
借：银行存款（优惠购买价）
贷：长期应收款—应收融资租赁款
借：营业外支出—处置固定资产净损失
贷：未担保余值（若有）
4、（接右边）出租人未担保余值减值：
借：资产减值损失    贷：未担保余值减值准备
借：未实现融资收益（减值金额—租赁投资净额减少额）
贷：资产减值损失
减值恢复：
借：未担保余值减值准备    贷：资产减值损失
借：资产减值损失
贷：未实现融资收益（原减值金额—租赁投资净额增加额）
售后租回
对出租人来说，相当于购买资产和出租资产两项业务；下面是对承租人的会计处理：
形成经营租赁
形成融资租赁
1、按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额计入营业外收支。公允价值无法确定的一律递延，不确认损益。
2、如果不是按照公允价值达成的，不管售价是高于还是低于公允价值，如果由未来的租金来补偿的，一律递延并按折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
不确认资产处置损益，售价与账面价值差额计入递延收益——未实现售后租回损益（负债科目）；以后各期按折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整（或做反向分录）：
借：递延收益—未实现售后租回损益（融资租赁）
贷：管理费用、制造费用等
类型
二级分类
三级分类
有关差额
会计处理
形成融资租赁
无需考虑售价与公允价值的关系
——
未实现售后租回损益=售价-账面价值
售价与账面价值之差确认为递延收益。不确认资产处置损益
形成经营租赁
售价＞公允价值
——
未实现售后租回损益=售价-公允价值。
资产处置损益=公允价值-账面价值
售价与公允价值之差确认为递延收益，公允价值与账面价值之差确认为营业外收支。
售价=公允价值
——
资产处置损益=售价-账面价值
售价与账面价值之差确认为营业外收支。
售价＜公允价值
损失不由低价租金补偿
资产处置损益=售价-账面价值
售价与账面价值之差确认为营业外收支。
损失将由低价租金补偿
未实现售后租回损益=售价-账面价值
售价与账面价值之差确认为递延收益，
会计政策、会计估计和差错更正
会计政策
指会计确认、计量基础和列报项目的变更，一般应追溯调整（如分期收款购买资产由历史成本法变更为按现值计量，属于会计政策变更中的计量基础变更）。法规规定采用未来适用法的和无法追溯调整的采用未来适用法。如发出存货计价方法的改变、内部研究开发项目、商业企业的商品采购费用、一般借款费用等，不用追溯调整。企业无法确定是会计政策还是会计估计变更的采用未来适用法。
追溯调整法
分为两部分：第一部分，编制调整分录，资产负债表账户直接使用原账户，利润表账户全部使用利润分配—未分配利润账户，最后根据利润分配—未分配利润的余额调整盈余公积；具体包括有关资产、负债或所有者权益科目、递延所得税、盈余公积。如（也可反向处理）：
借：交易性金融资产—公允价值变动
贷：利润分配—未分配利润（会计政策变更累计影响数=（新账面价值—原账面价值）×（1—T））
递延所得税负债（（新账面价值—原账面价值）×T））
第二部分，调整报表项目和附注。①调整资产负债表4个项目：有关资产负债所有者权益项目、递延所得税资产或负债、盈余公积和未分配利润。②调整利润表4个项目：收入费用、所得税费用、净利润和每股收益。③调整所有者权益变动表2个项目：盈余公积，未分配利润，位置为会计政策变更项目中本年金额和上年金额。④在附注中对报表项目调整予以说明。说明：（1）报表项目主要调整本期报表的期初数或上年数。无需调整现金流量表。（2）税法不承认会计政策变更，调整只改变资产或负债的账面价值，不改变计税基础，无需调整应交所得税，但可能产生暂时性差异，应确认递延所得税负债或资产。（3）不使用“以前年度损益调整”科目，没有中间步骤，调整的损益直接计入“利润分配——未分配利润”科目。（4）若会计政策变更发生在期中，对当年业务的调整可以直接计入当期损益。
会计估计
指对不确定的数量的估计。一般采用未来适用法，即从当期及以后期间确认。无需编制调整分录和调整报表项目，只需在附注中说明会计估计变更影响数。
前期差错
1、前期差错包括3种：①重要的前期差错②不重要的前期差错视同当期差错调整，不调整报表期初数；③日后事项的前期差错按日后事项处理。重要性主要用差错金额与差错当年净利润比较来判断。调整时采用追溯重述法，涉及到损益的调整通过“以前年度损益调整”核算；调整应交所得税，其余调整步骤同追溯调整法。税法认可前期差错，但不认可会计政策变更。
2、日后事项前期差错包括3种：①报告年度发生的重要差错②报告年的发生的不重要差错③报告年度之前发生的不重要差错；调整时采用追溯重述法，但，报告年度的差错调整所有者权益变动表中“净利润、提取盈余公积”项目中的本年数，调整本期资产负债表项目。
会计政策变更、前期重要差错与日后差错比较：①日后差错的主要调整对象是报告年度的会计报表的期末数或本年数，又要调整发现当期的资产负债表；②前期重要差错仅调整当期的会计报表的期初数或上年数；③会计政策变更和前期重要差错主要调整本期报表的期初数或上年数。
日后事项
概念
1、指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的事项。若事项在资产负债表日或以前（包括报告年度的以前若干年度）已经存在，则属于调整事项；反之则属于非调整事项。
2、对长期股权投资的投资收益的日后调整，不影响所得税，因为投资收益免税；
3、日后期间若题目对非调整事项做了错误的调整时，要按原分录冲回；现金折扣销售的退货时要按退货比例把原计入财务费用的金额调整以前年度损益调整；编制日后事项和差错更正的分录时，所得税分录应逐笔调整编制，利润分配盈余公积可以合并编制。
4、即将到期的非流动负债，若在日后期间取得展期的不属于日后事项，按流动负债列报，因为报表是从资产负债表日来判断；
5、日后期间董事会制定的利润分配方案中除了分红事项是非调整事项外，其他事项一律是调整事项；
6、无法确定退货率的销售，若日后期间退货期满时，视同为当年收入与日后事项无关；非日后期间的调整事项，直接视同为当月业务处理，不需用以前年度损益调整调整年初数；
7、日后期间有新的证据表明以前年度的坏账无法收回的比例扩大时，视为调整事项，应追加调整坏账计提的比例，同时考虑所得税影响。
调整事项
1、处理原则，假定资产负债表日已获知日后事项，思路同前期差错的处理。所有损益类科目用“以前年度损益调整”替代；凡是涉及货币资金收支，均作为当期的会计事项，不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表（但要调整补充资料）。具体分为两部分：第一部分，编制调整分录：先调整资产、负债或所有者权益；再调整应交所得税或递延所得税（考虑所得税汇算清缴时间和税法是否允许税前扣除的情况）；然后结转未分配利润和调整盈余公积。第二部分，调整报表项目和附注。①调整资产负债表4个项目：有关资产负债所有者权益项目、应交所得税（递延所得税资产或负债）、盈余公积和未分配利润。②调整利润表4个项目：收入费用、所得税费用、净利润和每股收益。③所有者权益变动表2个项目：净利润、提取盈余公积的本年数。④在附注中予以说明。并调整当期资产负债表期初数。
非调整事项
1、无需调整，在报表附注中披露：每项重要的非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。
2、日后期间发生的各种灾害导致债权、资产等发生损失的，属于非调整事项，因为与资产负债表日无关；
企业合并
概念
1、除要看取得的企业是否构成业务外，关键还要看是否引起报告主体的变化。从合并日起母公司应在备查簿中记录子公司在合并日资产和负债的公允价值并按权益法进行核算，按权益法追溯调整时都要用，也就是做两套账。
2、非同一控制下合并，被购买方的或有负债如果公允价值能够确定就要确认为预计负债，而被购买方在企业合并之前已经确认的商誉和递延所得税购买方不考虑。但免税合并时并入的子公司净资产公允价值与账面价值产生的暂时性差异应确认递延所得税，而应税合并时无需考虑递延所得税。
同一控制下（账面价值计量）
非同一控制下（公允价值计量）
控股合并
1、合并各方在合并前、后受相同方控制的时间达到一年以上。合并方应：①采用账面价值计量②仅确认被并方原账面上的资产和负债，不产生新的资产（即商誉）③合并取得的净资产与合并对价之差，依次调整股本溢价、留存收益④主并方应将合并前被合并方的留存收益并入合并报表，业绩持续计算⑤合并费用计入管理费用。
2、合并方在合并日要处理两个问题：一是确认投资；二是编制合并日三张合并报表；
3、编制合并资产负债表，要做2笔抵消分录：①抵消投资和子公司权益：
借：子公司所有者权益项目（全额）
贷：长期股权投资（子公司账面价值×比例）
少数股东权益（子公司账面价值×比例）
②按母公司的持股比例恢复应享有子公司合并前的留存收益，同时以母公司资本公积原股本溢价+本次合并新增股本溢价为限，不够时按子公司盈余公积与未分配利润的账面价值比例分摊还原；此分录每年都要恢复：
借：资本公积（以贷方余额为限）
贷：盈余公积（可恢复金额×比例）
未分配利润（可恢复金额×比例）
4、编制合并利润表和合并现金流量表：抵销合并前双方之间的内部交易，合并期间为合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润，合计即可；
1、购买日或当期期末，合并成本或并入的资产负债公允价值无法确定的，应暂估作价。购买日后若12个月内取得进一步信息的，按日后调整事项的原则处理，进行追溯调整。若超过12个月则按前期差错更正处理。
2、购买方在购买日要处理两个问题：一是确认投资，二是编制购买日合并资产负债表，要做4笔调整抵消分录：①按公允价值调整子公司资产负债（净资产增值额＝资产增值额－负债增值额）②按权益法调整长期股权投资③抵消母公司长期股权投资和子公司所有者权益④多次交易达到合并时还要抵消母公司投资收益与子公司利润分配（分录参考合并报表中）：
①借：子公司资产或负债
贷：资本公积（评估增值，减值做相反分录）
②借：长期股权投资
贷：营业外收入（初始成本小于子公司净资产公允价值份额的差额，若大于则不调整）
资本公积（分次购买达到合并时子公司资产增值×原持股比例）
③借：股本
资本公积（子公司公允价值调整后金额）
盈余公积
未分配利润
商誉（合并成本—子公司净资产公允价值份额—递延所得税负债份额+递延所得税资产份额）
贷：长期股权投资（按权益法调整后金额）
少数股东权益（子公司净资产公允价值份额—递延所得税负债份额+递延所得税资产份额）
递延所得税负债（免税合并时要考虑所得税）
吸收合并
借：并入资产（原账面价值）
管理费用（合并费用）
贷：并入负债（原账面价值）
合并对价（账面价值）
资本公积—股本溢价（差额，若在借方则冲减股本溢价、留存收益）
银行存款（合并费用）
借：并入资产（公允价值）
商誉（合并成本大于被合并方净资产公允价值）
贷：并入负债（公允价值）
合并对价（账面价值）
资本公积—股本溢价（合并对价公允价值与账面价值差额，若在借方则冲减股本溢价、留存收益）
银行存款（合并费用）
营业外收入（合并对价公允价值小于被合并方净资产公允价值）
多次交易达成合并
10%—60%成本法到成本法
1、帐务处理1笔，按追加投资的成本确认投资；2、合并报表调整抵消3笔分录：①按权益法调整母公司报表（会计处理同追加投资后成本法转为权益法的处理，追加日是权益法核算的起点）；②调整子公司公允价值；③抵消投资与权益；
30%—60%，权益法到成本法
1、帐务处理2笔，按追加投资的成本确认投资，同时按成本法对原权益法核算的投资进行追溯调整；2、合并报表调整抵消3笔分录：①按权益法调整母公司报表（现在母公司账面全部是成本法，所以要按追加投资后成本法转为权益法的处理，再把母公司报表调整为权益法）；②调整子公司公允价值；③抵消投资与权益；
购买少数股权70%—90%
1、按追加的成本确认追加投资；2、合并报表调整抵消3笔分录：
（1）按权益法调整母公司报表4个环节（思路同成本法转为权益法），具体如下：
①比较原投资成本与原投资时享有被投资方净资产公允价值份额，若大于则不调整，若小于则调增长期股权投资和盈余公积、未分配利润；
②按权益法追溯调整原投资后至追加投资期间，应确认投资损益、宣告现金股利和被投资方其他权益变动三个环节；此处被投资方资产评估增值＝母公司持续计算的资产金额（对母公司的价值）－其账面价值≠被投资方资产的公允价值－其账面价值，即，初始投资日子公司的公允价值是采用权益法持续计算子公司投资的起点；（钟）自购买日开始持续计算的子公司净资产公允价值（对母公司的金额）=购买日子公司净资产公允价值+持续期间子公司实现的调整后的净利润
借：长期股权投资【子公司净资产（追加日持续计算金额—原投资日公允价值）×原比例】
贷：盈余公积、未分配利润（以前年度调整数）
投资收益（当年调整数）
资本公积（倒挤，包括其他原因变动和资产增值）
（2）按持续计算调整子公司价值（持续计算的价值不一定等于公允价值），若子公司持续计算的金额—原账面价值＞0，则按差额×持股比例：
借：资产或负债（差额×比例）
贷：资本公积—股本溢价（若＜0则做反向分录）
（3）抵消投资与权益：
借：股本、资本公积、盈余公积、未分配利润（子公司价值按母公司持续计算调整后金额）
商誉（初始投资时取得数）
资本公积—股本溢价（借或贷，购买少数股权时点的差额＞0时调整资本公积，不够的冲减留存收益；若＜0时在贷方增加资本公积）
贷：长期股权投资（调整后账面金额）
少数股东权益（母公司持续计算的子公司净资产价值×比例）
购买少数股权时点的差额=购买少数股权的成本—子公司持续计算的净资产价值×购买的股权比例
不丧失控制权部分处置子公司80%——60%
1、帐务处理，按处置比例结转投资成本并确认处置损益；2、合并报表调整抵消3笔分录：
（1）按权益法调整母公司报表（4个环节）：
①比较剩余股权投资成本大于或等于应享有原投资时被投资方净资产公允价值份额，则无需调整；若小于则调增长期股权投资和盈余公积、未分配利润；
②按权益法追溯调整原投资后至追加投资期间，应确认投资损益、宣告现金股利和被投资方其他权益变动三个环节；此处被投资方资产评估增值＝母公司持续计算的资产金额（对母公司的价值）－其账面价值；
借：长期股权投资【子公司净资产（处置日持续计算金额—原投资日公允价值）×剩余比例】
贷：盈余公积、未分配利润（以前年度调整数）
投资收益（当年调整数）
资本公积—其他资本公积（倒挤，包括其他原因变动和资产增值）
③处置差额调整资本公积，处置差额＝处置价款－母公司持续计算的子公司净资产金额×股权比例×处置比例≠处置损益，合并报表中体现的商誉是剩余股权的初始投资成本与应享有初始投资时子公司净资产公允价值份额之差；若处置差额＞0，则按差额：
借：投资收益
贷：资本公积（若处置差额＜0则依次冲减母公司股本溢价、盈余公积、未分配利润）
（2）按持续计算的金额调整子公司价值
（3）按持续计算的金额抵消投资与权益；（处理均同购买少数股权）
小结
在控制情形下，购买少数股权和不丧失控制权处置少数股权，编制合并报表时都要按子公司持续计算的净资产价值调整资本公积—股本溢价，不够的调整留存收益。即购买时若差额大于0说明买亏了，则在借方调减资本公积和留存收益，若差额小于0说明买赚了，则在贷方调增资本公积；处置时若差额大于0说明卖赚了，则在贷方增加资本公积；若差额小于0说明卖亏了，则在借方调减资本公积、留存收益。
增减持股的10种业务
序号
情形
业务
教材例题
①
10%～22%
成本法转换为权益法
【例4-16】
②
30%～15%
权益法转换为成本法
【例4-18】
③
30%～60%
既属于P507《企业合并》的“通过多次交易分步实现企业合并”，同时也属于P77《长期股权投资》的“通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并”，还属于P93权益法转换为成本法。
【例4-3】
④
60%～40%
成本法转换为权益法
【例4-17】
⑤
70%～90%
购买子公司少数股权
【例24-6】
⑥
80%～60%
不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资
【例24-7】
⑦
10%～60%
属于《企业合并》中的“通过多次交易分步实现的业合并” ，还属于《长期股权投资》中“通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并”。
【例24-4】
⑧
60%～10%
普通的长期股权投资处置P93
⑨
金融资产
～30%
属于会计政策变更，应追溯调整。放在以后专题或习题中讲解。
⑩
30%～
金融资产
属于会计政策变更，应追溯调整。放在以后专题或习题中讲解。
反向购买
1、  概念（一般为非同一控制下）：甲为了控制乙的子公司A，用自身50%以上股权为对价支付给乙，结果法律上甲控制了A，实质上乙以A为对价控制了甲，乙对A的控制权并没有改变；会计上将A视为购买方（主并方），即法律上的子公司，将甲公司视为被购买方（被并方），即法律上的母公司；
（1）法律母公司甲的帐务处理：
借：长期股权投资（合并对价的公允价值）
贷：股本、  　资本公积——股本溢价
（2）法律母公司甲编制合并报表：先计算
法律子公司的合并成本==（法律子公司的股本/法律母公司合并对价中支付的比例 —法律子公司原股本）×市价×法律母公司占有法律子公司比例==法律母公司的合并对价（视同法律母公司发行自身股票）
合并商誉=合并成本—法律母公司净资产公允价值（原账面净资产+公允价值变动金额）
法律母公司每股收益=法律子公司合并净利润/法律母公司普通股加权平均数
比较（上年）每股收益=法律子公司上年净利润/法律母公司上年普通股加权平均数
少数股东权益=合并前法律子公司所有者权益账面价值×法律子公司少数股权比例
①模拟抵消法律母公司所有者权益的分录（理论上应由法律子公司做购买业务处理）
借：法律母公司所有者权益、商誉
贷：股本（法律子公司的股本/法律母公司合并对价中支付的比例 —法律子公司原股本）×法律母公司占有比例
资本公积（倒挤，合并成本—法律子公司模拟增发的股本）
②按公允价值调整法律母公司（会计上的子公司）的资产负债
借：法律母公司资产负债         贷：资本公积
③按权益法调整法律子公司（会计上的母公司）：比较法律子公司虚拟的投资成本与应享有法律母公司净资产公允价值份额（即法律母公司形式上取得的法律子公司的股权比例）的差额，若大于0则不用调整，若小于0则调增长期股权投资和营业外收入；
合并报表实质上是法律子公司报表的延续，期初数是法律子公司的期初数，法律子公司按账面价值计入合并报表，而法律母公司按公允价值计入合并报表。公司原股东享有合并后主体的权益，并不作为少数股东权益。合并报表中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即股本数量=法律母公司原股本数量+新发行股本数量，但股本金额=法律子公司原股本金额+模拟增发股本金额。
2、非上市公司购买上市公司股权实现间接上市（借壳上市）的处理：非上市公司以所持有的对子公司等资产为对价取得上市公司的控制权，构成反向购买的，①上市公司不构成业务的，按同一控制下合并原则处理，以账面价值计量不确认商誉或是损益（营业外收入）。②上市公司构成业务的，则按非同一控制下合并原则处理，以公允价值计量并确认商誉或是损益（营业外收入）。
3、被购买方会计处理：非同一控制下的企业合并且被合并企业的股权被100%购买的，被购买方才可以按照公允价值调整其资产和负债的账面价值。其他情况下被购买方一律不得调账。
合并财务报表
概述
以控制为标准，同时考虑持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。合并报表资料来源于当期的个别报表，而不是上期合并报表。母公司和子公司可以是非企业的主体。
编制程序
1、统一母子公司的会计政策和会计期间，境外子公司外币报表要进行折算。
2、对母子公司的个别报表进行调整：一是对子公司的报表进行公允价值调整；二是对母公司的报表按权益法进行调整。
3、抵消内部交易虚增的资产、负债、收入、成本、损益等；对子公司的内部交易要全额抵销，对权益法核算的合营企业和联营企业要按持股比例抵销，原理是防止利用关联交易操纵报表。
4、把个别报表过入合并工作底稿，汇总计算。合并金额=母公司账面金额+子公司公允金额
调整子公司个别报表
按权益法调整母公司报表
一、同一控制取得的子公司按账面价值合并，不需调整；
二、非同一控制取得的子公司，根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，将子公司调整为以持续计算的该子公司的资产、负债等在购买日公允价值。会计处理3个环节：（或反向调整）
1、取得投资时公允价值调整（此笔分录每年都要做一遍，直至该资产在子公司账面上消失）
借：资产或负债
贷：资本公积
递延所得税负债
2、资产费用化的调整（上面资产账面与公允不等时）
借：管理费用、营业成本等（当年数）
未分配利润—年初（以前年度累计数）
贷：资产、存货（本年末累计数）
2、  所得税调整
借：递延所得税资产（费用化金额×税率）
贷：所得税费用
说明：子公司调整后要重新计算子公司所有者权益的金额，一般股本不发生变化，盈余公积要加提取的金额，资本公积要加调增的金额，未分配利润要加调整后的净利润。
一、同一控制取得的子公司，也要进行权益法调整（但按账面价值调整，而不是按公允价值进行调整）；
二、非同一控制取得的子公司的调整：
1、权益法调整的4个环节：
（1）入账价值的调整（同一控制不调整本笔）：
借：长期股权投资
贷：营业外收入（当年）
未分配利润—年初（以前年度用本科目）
（2）确认投资收益、现金股利、其他权益变动（或反向调整），但同一控制下不调整公允价值影响：
调整后净利润=净利润+费用（会计—税法）—收入（会计—税法）—未实现内部交易毛利+未实现内部交易损失+已实现内部交易毛利—已实现内部交易损失
投资收益=（调整后净利润—现金股利）×比例
借：长期股权投资
贷：未分配利润—年初（以前年度累计数）
投资收益（当年数）、资本公积（累计数）
2、抵销母公司与其联营合营之间的内部交易损益
（1）逆流交易：
借：长期股权投资    贷：存货等（期末存货未实现毛利）
（2）顺流交易：
借：营业收入（内部销售价格）
贷：营业成本（内部销售成本）
投资收益（期末存货未实现毛利）
3、衍生问题
（1）所得税（或反向调整）
借：所得税费用
贷：递延所得税负债（权益法调整后的资产账面价值大于计税基础时）
（2）利润分配（或反向调整）
借：提取盈余公积（按母公司调整后净利润应计提数）
贷：盈余公积
合并资产负债表
1、抵销项目主要有4组：（1）母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益；（2）内部债权债务项目；（3）内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润；（4）内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润（包括固定资产原价和累计折旧项目）。内部购进其他资产的，比照固定资产或存货项目处理。内部交易的固定无形资产抵消时计算对折旧摊销的影响时，不考虑交易后的残值；在调整子公司公允与账面不等时才考虑残值。
2、增值税、运杂费等凡是与集团外部发生的，一律不能抵消，因为合并抵消主要针对内部虚增的损益，与外部发生的不考虑；要考虑存货计价方法影响抵消金额；
3、计算递延所得税资产时，若售价高于原成本，用存货或固定资产或无形资产抵消分录中的（贷方—借方）×25%，若售价低于原成本，则反之确认递延所得税负债，用借方—贷方计算；
4、合并数填法：资产类：母公司账面价值+子公司公允价值+商誉，长期股权投资按合并前数填；负债类：母公司账面价值+子公司公允价值；所有者权益类：母公司账面价值+少数股东权益；
5、合并资产负债表中调整少数股东权益：
借：盈余公积（调整前净利润×少数股东比例×提取比例）
未分配利润（调整后净利润×少数股东比例—提取盈余公积）
贷：少数股东权益
抵销长期股权投资与子公司所有者权益
抵消内部债权债务
1、长期股权投资调整后的权益法余额=合并成本+上年长期股权投资按权益法调整金额+子公司当年调整后的净利润×比例—子公司当年分配的现金股利×比例+子公司当年可供出售资产公允变动×比例）
2、子公司每个项目均要根据业务流程分析计算，不能直接根据分录的金额计算，因为子公司有的帐务处理分录中没反映出来。在被合并方免税合并时要确认递延所得税资产和递延所得税负债。
借：实收资本（初始数+股票股利）
资本公积（初始金额+调整金额）
盈余公积（初始金额+提取金额）
未分配利润—年末（初始金额+调整后净利润—提取盈余公积—现金和股票股利）
商誉（合并成本—合并时被合并方可辨认净资产公允价值份额+递延所得税负债份额）
贷：长期股权投资【调整后的权益法余额】
少数股东权益【（子公司净资产公允价值+调整后净利润+可供出售公允价值变动—现金股利）×比例—所得税】
营业外收入（合并时被合并方可辨认净资产公允价值份额—合并成本+递延所得税资产份额）
需要抵消的主要包括：①应收账款与应付账款；②持有至到期投资等与应付债券；③应收票据与应付票据； ④预付账款与预收账款；⑤应收股利与应付股利；⑥其他应收款与其他应付款。
抵消分录模式：借记债务（负债），贷记债权（资产）
1、应收账款与应付账款的抵销：
（1）借：应付账款（按年末余额抵消）     贷：应收账款
（2）抵销坏账准备：
借：应收账款——坏账准备（本年末余额）
贷：未分配利润——年初（先冲销坏账准备年初余额）
资产减值损失（借或贷，差额，本年计提金额）
（3）坏账准备涉及递延所得税资产抵销时
借：未分配利润——年初（上年数）
所得税费用（借或贷，本年数）
贷：递延所得税资产（累计数）
2、内部持有至到期投资与应付债券的抵销
（1）抵销债券投资与应付债券（要按实际利率计算双方的摊余成本）
借：应付债券【发行方账面价值】、  投资收益【借差】
贷：持有至到期投资【投资方账面价值】、　财务费用【贷差】
（2）抵销利息收入与利息支出（如果从二级市场上购买时，应取投资收益和财务费用较小者抵销）
借：投资收益          　　          贷：财务费用
（3）抵销应付利息与应收利息（一次还本付息无此分录）
借：应付利息【面值×票面利率】    　贷：应收利息
抵销内部存货包含的未实现内部交易损益
抵销固定资产包含的未实现内部交易损益
（1）第一年：
借：营业收入【本年内部销售全额抵消】
贷：营业成本（倒挤）
存货【期末内部未实现的毛利】
第二年：
借：未分配利润—年初（倒挤）
递延所得税资产（上年累计递延所得税余额）
贷：营业成本（上年累计未实现毛利）
若本年将以前年度未实现内部交易全部实现，则要将该实现部分所涉及的递延所得税全部转销。
借：营业收入【本年内部销售全额抵消】
贷：营业成本
借：营业成本
贷：存货【期末内部累计未实现的毛利】
（2）衍生问题：内部跌价准备和所得税
①先根据实际计提的跌价准备判断可变现净值，然后：
内部跌价准备＝期末买方成本－max较高者（期末集团成本，可变现净值）（若＜0，则令其＝0）
借：存货——存货跌价准备（跌价准备年末余额）
营业成本（出售存货转销的跌价准备）
贷：未分配利润—年初（跌价准备年初余额）
资产减值损失（借或贷，倒挤）
②合并报表账面价值＝集团成本=内部销售价格
计税基础＝外部销售价格
一要抵消买方确认的递延所得税资产（买方账面可收回金额与计税基础的差异）：
借：所得税费用
贷：递延所得税资产（售价高于成本，按存货贷方—借方的余额×25%）
二要确认合并报表产生的递延所得税资产（集团账面可收回金额与计税基础差异）：
借：递延所得税资产
贷：所得税费用（售价高于成本，按存货贷方—借方的余额×25%）
确认递延所得税资产第二年：（郭）
借：递延所得税资产
贷：未分配利润—年初（抵消上年所得税费用）
所得税费用【本年所得税费用】
分为交易当期，使用期间，清理期间；处置净收益用营业外收入，净损失用营业外支出；
一、交易当期（第一年）：
（1）抵销内部固定资产销售
①购入内部的产品作为固定资产使用（比照存货中包含的未实现利润的抵销）
借：营业收入（本期内部售价）
贷：固定资产——原价（未实现的利润）
营业成本（内部销售成本）
②购入内部的固定资产作为固定资产：
借：营业外收入（若处置净亏损用营业外支出）
贷：固定资产——原价
（2）抵销内部多计提的折旧费用
借：固定资产——累计折旧　　　　贷：管理费用等
（3）确认合并产生的递延所得税资产
借：递延所得税资产（售价高于成本，按固定资产贷方—借方的余额×25%）
贷：所得税费用
二、使用期间（第二年及以后年度）：
（1）抵销内部固定资产原价中的未实现利润
借：未分配利润—年初　　贷：固定资产—原价（未实现利润）
（2）抵销累计多计提的折旧
借：固定资产——累计折旧（累计数）
贷：未分配利润——年初（以前年度累计数）
管理费用等（本年数）
（3）确认递延所得税资产
借：递延所得税资产（售价高于成本，按固定资产贷方—借方的余额×25%）
所得税费用【差额，当年数】
贷：未分配利润——年初（上年递延所得税数）
三、清理期间：
①抵销内部固定资产原价中的未实现利润
借：未分配利润——年初（未实现利润）　　贷：营业外收入
②抵销累计多计提的折旧费用
借：营业外收入
贷：未分配利润——年初、  管理费用等
③将以前年度的递延所得税全部转回
借：所得税费用        　　贷：未分配利润——年初
报告期内
增加子公司
处置子公司
合并资产负债表
同一控制下合并要调整期初数；非同一控制下合并不调整；
期末不纳入合并范围，也不调整期初数；
合并利润表
同一控制下合并，收入、费用、利润从期初就要并入；非同一控制下，从购买日至期末数并入；
从期初至处置日的收入、费用、利润并入；
合并现金流量表
同一控制下应将期初至期末的现金流量并入；非同一控制下从购买日至期末的现金流量并入；
从期初至处置日的现金流量并入；
子公司超额亏损
①如果少数股东有义务且有能力承担的，则冲减少数股东权益；②如果少数股东无此义务，则冲减母公司的所有者权益。以后期间子公司实现的净利润，全部由母公司享有，直到母公司替少数股东承担的亏损额全部得以弥补。
报表格式
1、合并资产负债表比个别资产负债表多4个项目：“无形资产”项目下增加“商誉”项目；所有者权益项目下增加“归属于母公司所有者权益合计”项目、“少数股东权益”项目、“外币报表折算差额”项目。
报表中未分配利润数=个别报表数合计+合并调整数+合并利润表中净利润调整数—少数股东损益数；
2、合并利润表比个别利润表多5个项目：“净利润”项目下增加 “归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”；如果是同一控制下还增加 “被合并方在合并前实现的净利润”；“综合收益总额”项目下增加 “归属于母公司所有者的综合收益总额”项目和“归属于少数股东的综合收益总额”。
3、合并所有者权益变动表比个别所有者权益变动表只增加“少数股东权益”项目。
合并利润表
1、需要抵销4个项目：（1）内部存货、固定资产等销售收入、成本、毛利；（2）内部资产减值损失；（3）内部利息收入与利息费用；（4）内部股权投资收益与子公司利润分配。唯一需要另行抵销的项目是第4项（右边）。
2、合并利润表中调整少数股东损益：
借：归属于母公司所有者的利润（调整后净利润×少数股东比例）
贷：少数股东损益
抵销投资收益与子公司利润分配：
借：投资收益 【子公司调整后净利润×比例】
少数股东损益【子公司调整后净利润×比例】
未分配利润——年初
贷：提取盈余公积（提取金额）
对股东的分配（宣派的现金及股票股利）
未分配利润——年末（年初数+调整后净利润—提取盈余公积—现金和股票股利）
合并现金流量表
应抵销的项目主要有5个，抵消模式是：借：现金流出项目    贷：现金流入项目
1、集团内部现金投资
借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额
贷：吸收投资收到的现金（年初现金及现金等价物余额）
2、集团内部取得投资与分配现金股利
借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金　　　贷：取得投资收益收到的现金
3、内部现金结算债务的抵销
借：偿还债务支付的现金                    　贷：取得借款收到的现金
4、集团内部现金销售
借：购买商品、接受劳务支付的现金或购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金
贷：销售商品、提供劳务收到的现金
5、集团内部处置或购建固定资产
借：购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金
贷：处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额
少数股东权益反映
1、对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性投资，在“吸收投资收到的现金”项目下“其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金”项目反映。
2、对于子公司向少数股东支付现金股利或利润，在“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下“其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映。
3、对于子公司的少数股东依法抽回在子公司中的权益性投资，在“支付其他与筹资活动有关的现金”项目反映。
购买子公司支付的现金净额的反映
（1）子公司持有的现金小于母公司支付的现金对价：按照二者之差，计入合并报表的“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”。应按照子公司持有的现金：
借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额
贷：年初现金及现金等价物余额（子公司持有的现金）
（2）子公司持有的现金大于母公司支付的现金对价
借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额（母公司支付的现金）
收到其他与投资活动有关的现金（差额）
贷：年初现金及现金等价物余额（子公司持有的现金）   （钟）
合并所有者权益变动表
需要抵销的项目主要有：（1）母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销；（2）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益应当抵销。均已在合并资产负债表或利润表时抵销，即无需另行编制专门的抵销分录。
特别项目
（1）专项储备要求按照单个企业列示，而不是按照企业集团合并反映，因此子公司“专项储备”归属于母公司所有者的份额应予以恢复：借：未分配利润，贷：专项储备（子公司账面×母公司比例）
（2）子公司可供出售金融资产公允价值变动净额归属于母公司的份额，应由“权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响”项目调整至“可供出售金融资产公允价值变动净额”项目。
每股收益
基本每股收益
1、基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润/当期发行在外普通股的算术加权平均数
2、  发行在外普通股加权平均数＝期初发行在外普通股股数＋当期新发行普通股股数×已发行时间÷报告期时间－当期回购普通股股数×已回购时间÷报告期时间   （时间向后计算，时时处处记住股数伴随着时间权重）
3、  股票股利、公积金转增资本、拆股和并股、配股4个为普通股存在的最早时点～本期末（涵盖比较报表期间），计算时应计入基本每股收益的分母，直接扩大倍数，无需考虑时间权重。
4、  合并基本每股收益=（归属于母公司普通股股东的母公司净利润+子公司基本每股收益×子公司股数×股权比例）/母公司普通股加权平均数；
5、  非同一控制下企业合并中作为对价发行的普通股股数和净利润应当从购买日起计算；而同一控制下从期初开始计算；
稀释每股收益
1、  稀释性潜在普通股的原理：假设发行时就已经增加普通股了，而转换后的时间应计入基本每股收益时间权重，计算时要考虑所得税影响；主要有可转回公司债券、认股权证、股份期权、股份回购4个，且只影响稀释每股收益不影响基本每股收益；增量股的时间长度为发行日（合同签订日）～行权日（合同履行日），计算时要考虑时间权重。一般对盈利企业具有稀释性，对亏损企业具有反稀释性，具有反稀释性时不考虑。
2、稀释每股收益＝（净利润＋增量净利润—增量净费用）/（基本每股收益的分母＋加权增量股）
3、  可转换债券增量股每股收益＝税后利息费用等/可转换股数（要先考虑分拆问题）
4、  认股权证、股份期权的增量股数量（无对价股数）＝拟转换的股数－行权价格×拟转换的股数÷股票当年平均市价
5、  股份回购增量股数量（多出的筹资股）＝回购价×承诺回购的股数÷股票平均市价－承诺回购的股数（回购价格高于市价时具有稀释性）
6、  多项潜在普通股：第一步，单项计算增量股每股收益，按从小到大排列；第二步，逐项带入计算稀释每股收益。当出现稀释每股收益小于下一项增量股每股收益，则停止计算即为最终（最小）的稀释每股收益。
7、  合并稀释每股收益=（归属于母公司普通股股东的母公司稀释净利润+子公司稀释每股收益×子公司稀释前普通股总数×母公司股权比例+子公司稀释每股收益×子公司稀释增量股×时间权重×母公司持有稀释工具的比例）/母公司普通股加权平均数；
配股
属于经济资源有变化，对于存在非流通股或向特定对象以低于当前市价的价格发行股票的企业不考虑配股中内含的送股因素，而将配股视同发行新股处理。对以前年度损益进行重述或调整的，每股收益应重新计算。
新股价（理论除权价格）＝配股后公司价值÷配股后总股数
＝（配股前普通股市价总额＋配股总价）÷配股后总股数
配股总数＝按新股价发行的股数＋送股数＝配股总数×配股价÷新股价＋送股数
调整系数＝配股前市价÷新股价
配股后基本每股收益＝归属于普通股股东的净利润÷（配股前总股数×调整系数×时间权重＋配股后总股数×时间权重）
因配股重新计算的上年度基本每股收益＝上年度基本每股收益÷调整系数
列报
1、通常上市公司才要列报每股收益。提供合并报表的母公司的个别报表可以不列报每股收益。比较财务报表只要有一个期间列示了稀释每股收益，那么所有列报期间均应当列示稀释每股收益，即使两者相等。为了保持列报的可比性，应当以调整后的股数重新计算列报前期每股收益。
调整后上年基本每股收益分母=本年基本每股收益分母×重述倍数
调整后上年稀释每股收益分母=本年稀释每股收益分母×重述倍数
2、派发股票股利、公积金转增资本、拆股和并股，属于“经济资源无变化（即企业无收付款）”的情形，重述期间：最早期间（不是变化发生日）～年末；重述股数＝原股数×重述倍数
3、每股收益的计算应考虑8个因素：可转回公司债券、认股权证、股份期权、股份回购、股票股利、公积金转增资本、拆股和并股、配股。前4个只影响稀释每股收益不影响基本每股收益；后4个既影响基本每股收益也影响稀释每股收益。