吉他弹生日快乐歌图解:国税函[2008]828号.

国税函[2008]828号解读：企业内部处置资产所得税处理新规

　　近日总局下发《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号，以下简称828号文)明确了新企业所得税法下处置资产(包括自产和外购)是否需要确认视同销售收入，具体包括企业境内内部处置资产不予视同销售确认收入;企业将自查和外购的产品用于营销、交际应酬、职工薪酬、股息分配、对外捐赠等不属于内部处置资产，应按规定的价格视同销售确认收入。

　　一、内部处置资产的税务处理

　　1. 基本规定

　　企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

　　(1)将资产用于生产、制造、加工另一产品;

　　(2)改变资产形状、结构或性能;

　　(3)改变资产用途(如，自建商品房转为自用或经营);

　　(4)将资产在总机构及其分支机构之间转移;

　　(5)上述两种或两种以上情形的混合;

　　(6)其他不改变资产所有权属的用途。

　　就上述规定看，属于可以不确认收入的内部资产处置，均属于资产在纳税人内部的移送使用，因而在实质上和形式上均不改变资产的所有权属。对于此类情况，根据本文件的规定，可以在内部移动使用时暂不确认应税收入，而在资产最终对外处置时才确认其中所包含的全部增值的实现。相应地，根据既避免重复征税，又防止漏税的所得税基本原则，规定了“相关资产的历史成本延续计算”的原则，即这些资产最终对外处置时，可税前扣除的资产价值仍然是当初的历史成本而不是内部处置时的公允价值。

　　对于外资企业，该项规定与《国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关所得税处理问题的通知》(国税函[2005]970号)规定基本一致。

　　对于内资企业，该项规定则是一个跨越，按照财政部、国家税务总局《关于企业所得税几个具体问题的通知》(财税字[1996]79号)的规定，企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。新法下对于未发生资产所有权转移的“在建工程、管理部门、非生产性机构”，不再需要按视同销售确认收入。

　　2.资产转移至境外的处理

　　随着经济的发展，纳税人的经济活动超越了国家范围，企业处置资产，不发生所有权的变化，还包括企业向境外转移资产，如企业将施工机械如转移至境外施工场所等。

　　将企业资产转移至境外排除在828号文规定的“内部处置资产”之外，税务总局主要考虑是尽管企业所得税法对居民企业的境外所得课税权，但在税收管辖权的跨境行驶上，还是存在障碍。如果税务总局允许企业将资产转移至境外从而脱离监管区域不进行替代管理而直接纳入不征税范畴实在是不明确之举。

　　那么是否认为将企业将资产转移至境外就要确认为需要视同销售呢?从828号文来看，没有理由支持这种观点是，在需要确认为视同销售的情况，仍强调“所有权转移”，对于未发生所有权转移的资产处置行为所得税处理，期待总局的后续文件加以明确。

　　二、不属于内部处置资产的税务处理

　　1.基本规定

　　企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

　　(1)用于市场推广或销售;

　　(2)用于交际应酬;

　　(3)用于职工奖励或福利;

　　(4)用于股息分配;

　　(5)用于对外捐赠;

　　(6)其他改变资产所有权属的用途。

　　上述列举的情形对比条例25条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”增加了“交际应酬”，而少了“非货币性资产交换、偿债、集资”等三种情形。

　　上述列举企业处置资产的情形并没有取《企业所得税法》第6条，《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第12，13条规定“各种来源的以货币形式和非货币形式取得的收入”，这种资产所有权的转移是单向的，并没有取得相关对价的，而未列举的情形“非货币性资产交换、偿债、集资”确实取得对价的，如取得非货币资产和资金。

　　对于外资企业，该项规定与《国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关所得税处理问题的通知》(国税函[2005]970号)规定基本一致。

　　对于内资企业，《关于企业所得税几个具体问题的通知》(财税字[1996]79号)，《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)，《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》(国税发〔2003〕45号)，有相关的规定，但不包括交际应酬。

　　2.销售价格的确定

　　属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

　　值得注意的是该项规定，仅适用于文件列举的情形(即无对价的资产转移)，而不适用有对价的资产转移，如“非货币性资产交换、偿债、集资”。

　　对于自产产品的视同销售价格，原内资企业所得税《关于企业所得税几个具体问题的通知》(财税字[1996]79号)规定“其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格;没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格”;对于外购产品的视同销售价格，原内资企业所得税《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)，《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》(国税发〔2003〕45号)规定其销售价格应按公允价值确认。

　　三、执行时间及其衔接规定

　　1. 规定执行日期

　　自2008年1月1日起执行。

　　2. 尚未税务处理事项衔接

　　对2008年1月1日以前发生的处置资产，2008年1月1日以后尚未进行税务处理的，按本通知规定执行。

　　值得注意的是该项规定，对于处于专项检查中的内资房地产企业无疑是个利好，对于检查中发现的以前年度的将开发产品专为出租、自用未按以前《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 》(国税发〔2006〕31号)确认销售的，将按新规定处理的。对于已经补税的，可以按征管法相关规定，申请办理退税。

　　纳税人在执行828号文的时候需要注意以下问题：

　　1.文件是在条例25条下的规定，其是对视同销售规定的补充规定。

　　2.文件仅是对企业一般情况下资产处理的税务处理，对于企业清算、重组改制等特殊情形应按相关规定执行。

　　3.文件仅是对企业所得税的规定，对于流转税还应该按相关规定执行。