天刀的魏无羡捏脸数据:“无租使用”房产案例分析

“无租使用”房产案例分析

林骏 丁康 金晓扬 毕丽

（苏州工业园区地方税务局 江苏 苏州 215021）

　　一、案情介绍

　　2007年10月，某市税务机关在房地产税源调查中发现，辖区内A有限责任公司（以下简称“A公司”）无偿使用B股份有限公司（以下简称“B公司”）的一处房产。通过进一步了解发现，B公司的该处房产系从C有限责任公司（以下简称“C公司”）处通过租赁取得。具体情况是：2005年底，B公司以每月1万元的租金租赁了C公司某处房产（该房产的原值约为320万元）作为经营用房，租赁年限为2006年1月～2007年12月，每年年初支付一次租金。C公司已分别于2006年初和2007年初取得房屋租金各12万元，同时，已到当地税务机关为B公司开具了房屋租赁发票，并已缴纳营业税12000元（＝120000×5％×2年），城市维护建设税840元（＝12000×7％，C公司注册地及其该处房产均在市区），教育费附加360元（＝12000×3％）以及房产税28800元（＝120000×12％×2年）。另外，B公司也已及时申报缴纳了印花税240元。根据经营需要，A公司和B公司签署了相关无偿使用的协议，即从2006年1月开始，B公司将该处房产全部提供给A公司使用，同时没有向A公司收取任何租金。据核实，A公司和B公司没有为此无偿使用房屋事项缴纳任何税费。另据悉，A公司和B公司为同一自然人D所控制的关联企业。2007年12月，主管税务机关对B公司需要补缴的营业税、城市维护建设税和教育费附加进行追缴并处罚。

　　二、争议焦点

　　在本案中，征纳双方争议的焦点在于上述“无租使用”房产的行为在整个租赁环节中是否构成转租？如果构成转租，“无租使用”行为是否应该计征营业税和房产税？如果应该计征，又应如何计征，由谁来承担税款？

　　主管税务机关认为，C公司将一处自有房产租给了B公司，而B公司又将该处房产以“零租金”的形式转租给了A公司，根据《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》（国税发[1995]76号）、《关联企业间业务往来税务管理规程》（国税发[1998]59号）、《关于明确与关联企业间业务往来税务管理有关文件效力问题的通知》（国税函[2006]807号）以及《中华人民共和国房产税暂行条例》，税务机关有权核定计税金额，B公司需要补缴相应的营业税、城市维护建设税和教育费附加，而房产税不需要补缴或调整。此外，B公司还需要承担相应的滞纳金。

　　B公司则认为：1.“无租使用”房屋，因为没有涉及租金，所以不应视为租赁，在整个过程中更不应该视为转租。一般都是按照从价计征的方法来计算房产税，并由B公司或者A公司来缴纳，并不涉及营业税。而在本案中，主管税务机关却要按从租计征的方法来核定计税金额，有违一致性原则。2.按照从价计征的逻辑，就可以撇开营业税不谈，只考虑房产税的问题。由于在给B公司开具租赁发票时，C公司已经缴纳了相关的房产税，那么，就不必再重复申报缴纳房产税。也就是说，在A公司无偿使用B公司房产的时候，双方都不需要再缴纳任何税费。

　　三、法理分析

　　（一）“无租使用”房产的行为是否构成转租

　　转租房屋，顾名思义，就是将租赁取得房屋的部分或者全部转手租给除当事人双方外的第三方，而且在正常情况下，一般都会涉及到租金。但是，随着社会经济的迅猛发展，特殊现象层出不穷，上述“无租使用”的情形也屡见不鲜。要证明“无租使用”房产的行为在整个租赁环节中构成了转租，关键是要证明“无租使用”也是一种租赁行为。

　　但是，目前我国法律、法规尚未对“无租使用”行为做出明确解释，涉及的税收法规也仅限于《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地[1986]8号）：“纳税单位和个人无租使用房产管理部门、免税单位及纳税单位的房产，应由使用人代缴纳房产税。”因此，有的纳税人认为，在无租使用的过程中，既然当事人双方没有收取或支付租金，就不能构成租赁行为，甚至可以称之为“借用”。

　　根据《税收征管法》第三十五条：“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：……（六）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。”《税收征管法》第三十六条规定：“企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。”据此，我们认为，所谓的“无租使用”，实质上是租金偏低的一种极端情况，从数学角度来讲，就是金额趋向无穷小的特例。“无租使用”和其他租金偏低的情况实质是一样的，根据实质重于形式的原则，应该认定为是一种租赁行为。所以，上述关联企业“无租使用”房产的行为在整个租赁环节中已经构成了转租。

　　（二）如果构成转租，“无租使用”行为是否应该计征营业税和房产税

　　1.营业税。《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》（国税发[1995]76号）第五条规定：“单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按‘服务业’税目中的‘租赁业’项目征收营业税。”所以我们认为，转租过程中的“无租使用”行为也不例外，需要按“服务业”税目中“租赁业”项目缴纳营业税。

　　2.房产税。目前，我国法律、法规中尚未对转租过程中的房产税做出明确规定。我们认为，既然目前尚无明文规定房屋转租过程中需要缴纳房产税，那么就整个租赁过程来说，只需要缴纳一次房产税就够了。

　　（三）如果计征，又应该如何计征，由谁来承担税款

　　1.营业税。《税收征管法实施细则》第四十七条规定：“纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情况之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；……（四）按照其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。”《税收征管法实施细则》第五十六条规定：“税收征管法第三十六条所称独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。”《关联企业间业务往来税务管理规程》第三十一条规定：“对关联企业间以租赁等形式提供有形财产的使用权而收取或支付的使用费（租金）的调整。……（二）提供方向他人承租后转租给使用方收取的使用费（租金），可按提供方实际支付租赁费或使用费加上提供方所支出的成本或费用和合理利润，作为正常使用费认定。”

　　所以，我们认为，本案中主管税务机关以C公司出租房屋给B公司（按公允的市场价格）时的租金为依据来核定B公司转租给A公司（无租使用）的租金，并以此作为营业税的计税依据，并由B公司承担税款，是符合上述文件精神的。

　　2.房产税。《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条规定：“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。”第三条规定：“房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。”《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》规定：“纳税单位和个人无租使用房产管理部门、免税单位及纳税单位的房产，应由使用人代缴纳房产税。”

　　在本案中，由于房屋产权是确定的，且是出租行为，应该由房屋产权所有人即C公司缴纳房产税。但是按照《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》，在“无租使用”的情况下，是否应该由实际使用人A公司来代缴房产税呢？

　　我们认为，《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》应该仅适用于简单的“无租使用”情况下，即承租人（实际使用人）无租使用出租人（房屋产权所有人）的情况。本案中，C公司在将房屋出租给B公司时，B公司已经按照市场价格支付了租金，并且由C公司在开具发票时按从租计价的方式缴纳了房产税。按照前文的解释，转租过程中房产税只需要缴纳一次，那么，在后来由B公司转租给A公司时，就不需要再调整成由A公司代缴房产税，否则，如果A公司再转租给其他公司，又要由其他公司代缴房产税，而其前手公司又要退税，这是不符合税法精神，也是不便于税收征管的。所以，本案中主管税务机关认为房产税不需要补缴或调整的做法也是正确的。

　　四、几点思考

　　1.建议加大宣传投入，扩大宣传效果，做到征收与宣传相结合，做好各项服务，使与房产租赁相关的税收政策深入人心，引导纳税人自觉申报纳税。

　　2.建议制定相关的法律法规，对转租过程中的“无租使用”问题做出明确的规定，避免因为不同政策之间的漏洞造成征纳双方理解上的不一致，为基层税务机关的税收征管减少阻力。

　　3.建议加快不动产税制的改革，特别是做好房地产评估制度的基础工作。待条件成熟时，尽快建立不动产评税制度，解决不动产税制改革的核心问题，为税务机关在任何一种“无租使用”情况下都可以简便易行地核定计税金额作好铺垫，统一按从租计征处理，避免出现不同情况下处理问题不一致的情形。

　　4.建议建立催报催缴机制以及房产租赁税收的专项整顿、定期巡查制度，进一步加强对零星税源和漏征漏管户的税收征管。

　　5.建议充分依托信息化手段，建立健全以公安、房管、房屋租赁中介机构、居委会、村委会、物业管理等为依托的房产租赁业税收代征网络和协税护税网络，实现部门信息共享，进一步提高对房产税源的监控水平；协调规范有关部门租赁合同的文书管理，建立定期呈报（送）制度，实现对房屋租赁税收的即时、动态、有效监控，堵塞征管漏洞。