天涯明月刀门派故事:土地增值税清算案例

为了进一步指导地方税务机关内部人员掌握土地增值税的清算审核工作方法，根据土地增值税清算审核有关政策及程序，市局编写了土地增值税三道案例题，供对照参考。对于三道案例题中提供的数据情况请忽略。
案例一
北京市东城区某房地产开发有限公司投资建设的“东园小区”项目，在2006年7月，向东城地方税务局提出办理土地增值税清算申请手续。税务部门对该公司所提供的有关清算项目资料进行了验收，特别是对《土地增值税清算鉴证报告》(以下简称《鉴证报告》)中内容和格式进行了重点查验后，同意“东园小区”项目办理土地增值税清算手续。
在公司提交的“东园小区”项目《鉴证报告》中披露的具体情况如下：
—、整体项目情况简介
1、某房地产开发有限公司建设东园小区项目，是经北京市发展计划委员会于2001年2月以(2001)231号文件批准投资开发的项目的，座落于东城区XX号，规划批准总占地面积80,000平方米。该单位在2003年3月曾到东城地方税务局为该项目办理了土地增值税项目登记手续。
2、该项目于2002年初开工建设，于2003年5月开始对商品房进行预销售，根据北京市房地产勘察测绘所提供实测总建筑面积证明为200,000平方米，可售面积证书中批复商品房销售面积170,000平方米；其余不可出售的自用办公、商业、车库等面积30，000平方米。另外还有配套设施面积12,000平方米。
3、截止2006年5月30日，可售面积中已出售面积为160,000平方米，其中出售住宅120,000平方米、出售商业用房15,000平方米、出售办公用房25,000平方米。剩余未销售面积10,000平方米中，已对外出租4000平方米。
4、公共配套设施用途分别为：变电站和热力站800平方米、物业管理用房200平方米、托儿所2000平方米、派出所500平方米、游泳馆4000平方米、自行车棚1000平方米，车库3500平方米。
5、该项目在2006年5月通过全部工程质量验收，并取得了北京市建设工程质量监督总站颁发的“北京市建设工程质量合格证书”。
6、根据房屋测绘部门对出售商品住宅进行测量后出具的证明为：总商品住宅面积130,000平方米、总商品住宅共7栋为1040套，按单栋计算后，每套平均125平方米，属于2级土地，根据2006年北京市公布的每平方米普通住房平均交易价格12710.4元，规划批复的项目容积率为2.5，因此按照普通标准住宅三个条件的标准，已出售的120,000平方米商品住宅，可以享受普通标准住宅的优惠政策。
7、该项目已销售面积占总建筑面积的比例为：160,000/200,000=80﹪。
二.取得收入情况说明
该单位于2003年5月开始预销售东园小区的房屋，截止到2006年5月30日，已出售面积为160,000平方米，共取得销售收人总额1,430,000,000元，总额全部为货币收入(人民币)。其中：出售住宅120,000平方米，取得销售收入900,000,000元；出售商业用房15,000平方米，取得销售收入255,000,000元；出售办公用房25,000平方米，取得销售收入总额275,000,000元。另外，取得租金收入200，000元。
对于该房地产开发企业在售房时代收的各项费用，未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，不包含在转让房地产的收入中。
三、扣除项目情况说明
(一)取得土地使用权所支付的总金额为453,200,000元。
单位提供的“x号土地出让合同”及京房地［低］字X号地价缴款证明，“东园小区”项目已向北京市国有土地资源和房屋管理局，交纳土地出让金440,000,000元，缴纳契税13,200,000元(不含公共配套设施政府赠送的占地面积)。
该项目本次清税应扣除取得土地使用权所支付的金额为362,560,000元 
具体计算可采取以下两种方法：
    1、453,200,000/200,000*160,000=362,560,000元；
    2、453,200,000*80﹪=362,560,000元。
(二)开发成本
经鉴证该单位提供的工程预算及结算明细资料有关凭证，截止2006年5月该项目工程成本为493,600,000元，该项目本次清税应扣除的房地产开发成本金额为394,880,000元。其中：
(1)土地拆迁及补偿费：39,700,000元。(2)前期工程费：115,070,700元。(3)建筑安装工程费:290,000,000元。(4)基础设施费：1,586,000元。(5)公共配套设施费：27，942，700元。(6)开发间接费:19,300,600元。(开发成本具体内容、数据来源见《鉴证报告》相关表格。)
分摊扣除金额计算过程为：
1、土地拆迁及补偿费39,700,000元+前期工程费115,070，700元+建筑安装工程290,000,000元+基础设施费1,586，000元+开发间接费19,300,600元=465,657,300元。
具体计算可采取以下两种方法：
    465,657,300元/200,000*160,000=372,525,840元； 
    465,657,300*80﹪=372,525,840元 
2、公共配套设施费:27,942,700元，本次清算分摊扣除的公共配套设施费用22,354,160元。
 27，942,700/200,000*160,000=22,354,160元
(三)房地产开发费用
该公司不能提供金融机构贷款证明，利息支出无法确定，因此三项费用扣除的金额为:(362,560,000+394,880,000)*10﹪=75,744,000元。
(四)缴纳与销售环节的有关营业税71,500,000元，缴纳城市维护建设税和教育费附加7,150,000元。
(五)房地产开发企业加计扣除为
    (362,560,000+394,880,000)*20﹪=151,488,000元
根据以上数据，本次清算允许扣除项目的总金额为:362,560,000+394，880，000+75，744，000+78，650，000+151，488，000=1,063,322,000元。
四、纳税情况详细计算过程
该项目属于既有普通标准住宅，又有其他商品房，应分别计算增值额。
(一)普通标准住宅计算过程
1、出售普通标准住宅取得收入900,000,000元
普通标准住宅占清税项目面积的比例为120,000/160,000=75﹪
扣除项目金额=1,063,322,000*75﹪=797，491，500元
增值额=900,000,000-797,491,500=102,508,500元
增值额与扣除项目金额之比(增值率)为102,508,500/797,491，500=12.85﹪
该项目的普通标准住宅部分，因增值额未超过扣除项目金额20﹪，应免征土地增值税。
(二)其他商品房计算过程
出售商业及办公用房取得收入530,000,000元
已出售的商业及办公用房占清税项目面积的比例为40,000/160，000=25﹪
扣除项目金额=1，063，322，000*25﹪=265,830,500元
增值额=530,000,000-265,830,500=264,169,500元
增值额与扣除项目金额之比(增值率)为264,169,500/265，830，500=99.38﹪ 
适用税率为40﹪
应纳土地增值税为：
    (264,169,500*40﹪)-(265,830,500*5﹪)=92,376,275元
已纳土地增值税为:5,000,000元
应补缴土地增值税为：
    92,167,596.53-5,000,000=87,376,275元 
五、税务机关审核情况
(一)对清税资料的审核
税务机关通过对纳税人提供的相关资料及《鉴证报告》中披露的内容情况与相关数据进行核对审核后，根据土地增值税现行政策规定，对该清算项目审核确认情况如下：
(二)确定销售收入1,430,000,000元
根据纳税人提供的销售商品房购销合同统计表中的销售项目栋号、房间号、销售面积、销售收入等，对该项目出售住宅120,000平方米，取得销售收入900,000,000元；出售商业用房15,000平方米，取得销售收入255，000，000元；出售办公用房25，000平方米,取得销售收入275,000,000元，进行核对后，未发现问题。
同时对该房地产开发企业代收的有关费用核算情况进行审核，未发现代收的费用计入房价中，而是在房价之外“其他应付款”帐户单独收取的，可以不作为收入。
根据有关政策规定，对于该项目取得租金收入200,000元，不属于征税范围。
(三)确认扣除项目金额
土地增值税扣除项目确定时，应按清算面积160,000平方米占整体面积200,000平方米的比例进行分配后，确定本次清算允许扣除项目总金额为1,052,922,000,其中：
1、取得土地使用权时所支付的金额为362,560,000元
经审核纳税人提供的土地出让合同及付款凭证，该项目取得土地使用权所支付的金额为453,200,000元，按清税面积与总建筑面积配比后，未发现问题。
2、房地产开发成本的金额为:386,880,000元。
(1)经审核纳税人提供的土地拆迁及补偿费的支付凭证和拆迁协议，确认金额为39,700,000元，按清税面积与总建筑面积配比分摊后本次清算允许扣除金额为31,760,000元，未发现问题。
(2) 首先通过对《鉴证报告》中扣除“前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费”的相关附表中列举的明细项目内容进行审核，符合土增税政策规定允许扣除的范围。
其次，根据纳税人提供的开发项目成本财务报表及中介机构鉴证的工作底稿等资料，并按清税面积与总建筑面积配比分摊后，确认的四项费用本次扣除金额为340,765,840元，未发现问题。公式：
([前期工程费115,070,700元+建筑安装工程费+290,000,000元+基础设施费1,586,000元+开发间接费19,300,600元=425,957,300元］*80﹪=340,765,840元)
另外，通过对四项费用计算后，该项目四项费用每平方米工程造价的金额为2129.79元，不高于《分类房产单位面积建安造价表》中公布的2006年“居住”(高层普通住宅-毛坯房)及“商业”类每平方米建安造价金额。
(3)公共配套设施费用的审核
经对纳税人提供的《鉴证报告》“基础设施费鉴证表”中列举的公共配套设施费内容进行审核后，发现游泳馆是对外开放经营性质的设施，根据土地增值税现行政策规定不应列入公共配套设施扣除范围，应将游泳馆列支的10,000,000元费用从公共配套设施扣除总费用中剔除，确认该清算项目公共配套设施费用的金额为17,942,700元，按清算面积分摊后，本次允许扣除的金额14，354,160元。公式：
    17,942,700/200,000*160,000=14,354,160元 
对于公共配套设施费用中的车库费用金额，由于纳税人提供了人防工程证明，允许分摊扣除。
3、房地产开发费用的审核
《鉴证报告》中对该单位房地产开发费用是按率扣除计算的金额，由于税务机关审核后已对游泳馆列支的费用10,000,000元进行调减，因此，以取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的10﹪进行重新计算后应扣除金额为74,944,000元。
4、扣除与转让房地产有关的税金78,650,000元，经审核后没有发现问题。
5、重新计算房地产开发企业加计扣除为
    (362,560,000+386,880,000)*20﹪=149,888,000元 。
经审核后本次清算面积允许扣除项目的总金额为:362,560,000+386,880,000+74,944,000+78,650,000+149,888,000=1,052,922,000元
(四)修正后的应纳税款计算
1、普通标准住宅计算过程
经税务机关审核确认后，本次清算的120,000平方米商品住宅，全部符合北京市公布的普通标准住宅的标准，可以享受普通标准住宅的优惠政策。
出售住宅取得收入900,000,000元
普通标准住宅占清税项目面积的比例为：120,000/160,000=75﹪
扣除项目金额=1,052,922,000,*75﹪=789,691，500元
增值额=900,000,000-789,691，500=110,308,500元
增值额与扣除项目金额之比(增值率)为110,308,500/789，691，500=13.97﹪
通过对出售的普通标准住宅部分的应纳税款计算后，增值额未超过扣除项目金额20﹪，应兔征土地增值税。
2、其他商品房计算过程
出售商业及办公用房取得收入530,000,000元
其他商品房占清税项目面积的比例为40，000/160,000=25﹪
扣除项目金额=1,052,922,000*25﹪=263,230,500元
增值额=530,000，000-263，230，500=266,769,500元
增值额与扣除项目金额之比(增值率)为266,769,500/263,230,500=101.34﹪
适用税率为50﹪
应纳土地增值税为：
    (266,769,500*50﹪)-(263, 230,500*15﹪)=93,900,175元
已纳土地增值税为：5，000,000元
应补缴土地增值税为：88,900,175元
六、对东园小区项目审核后有关的附列情况：
(一)总建筑面积200,000平方米
(二)批准可销售面积170,000平方米
(三)已出售面积160,000平方米
(四)取得收入1,430,000,000元
(五)本次清算扣除项目总金额为：1,052,922,000元。
1、本次清算扣除取得土地使用权所支付的金额362,560,000元。
2、本次清算扣除房地产开发成本386,880,000元。
3、本次清算扣除房地产开发费用74,944,000元。
4、本次清算扣除与转让房地产有关的税金78,650,000元。
5、本次清算加计扣除金额为149,888,000元。
(六)本次清算每平方米允许分摊扣除的金额6580.76元。