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企业所得税法实施条例释义连载二十七
上接《企业所得税法实施条例释义》
第二十七条　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。
企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
「释义」本条是关于税前扣除中的收入相关性原则和合理性原则的规定。
本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”企业所发生的支出种类很多，形式各异，与企业取得的收入的关系也呈多样化。根据企业所得税法中收入与支出的关联、配比等原则要求，并非所有的企业支出，都可以在税前扣除，否则将严重侵蚀企业所得税的税基，损害国家税收利益。各国企业所得税法一般都只是允许与取得收入有关的支出，才允许税前扣除。原内资企业所得税暂行条例也规定，计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。原外资税法对此没有直接作出规定。统一后的新企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除，明确了税前扣除的相关性原则和合理性原则，是企业所发生的准予税前扣除的支出都必须遵循的两个指导性原则，也是企业所得税法和本条例规定各项扣除项目、标准、范围、方法等的依据。但是，企业发生的支出在何种条件下构成“与取得收入有关的、合理的”支出，出于立法体例和整体框架的考虑，企业所得税法没有对其进行直接界定，而这又直接影响到企业应纳税所得额的计算，进而影响到企业应纳税额的多少，所以实施条例有必要对此作出界定，以增强企业所得税法的可操作性。
本条的规定，可以从以下几方面来理解：
一、与取得收入有关的支出
“与取得收入有关”本身是一个弹性相对比较大的不确定概念，若将任何与企业所取得的收入有些联系的支出，都界定为“与取得收入有关”的支出，那么势必无限制地扩大了企业可以税前扣除的支出范围，架空了支出扣除中的相关性原则，因为企业任何形式的支出，从某种意义上来说，都可以与企业的收入扯上关系。为了维护国家税收利益，进一步落实税前扣除中的相关性原则，本条进一步将其界定为“与取得收入直接相关的支出”，这符合企业所得税法的立法本意和税收制度的基本要求。
所谓“与取得收入直接相关的支出”，是指企业所实际发生的能直接带来经济利益的流入或者可预期经济利益的流入的支出。这里需要明确的是：
一是这类允许税前扣除的支出，应该是能给企业带来现实、实际的经济利益，如生产性企业为生产产品而购买储存的原材料，服务性企业为收取服务费用而雇用员工为客户提供服务，或者购买储存的提供服务过程中所耗费的材料等支出，就属于能直接给企业带来现实、实际经济利益的支出，属于与“取得收入直接相关的支出”。
二是这类允许税前扣除的支出，应该是能给企业带来可预期经济利益的流入。虽然企业的这类支出，并不直接或者即时地表现为相应现实、实际经济利益的流入，但是根据社会一般经验或者判断，如果这种支出所对应的收益，将是可预期的，那么这类支出也就属于“与取得收入直接相关的支出”。如企业的广告费支出，虽然这些支出并不能即时地带来企业经济利益的流入，但是根据社会上一般理性人的理解，这类广告将提高企业及其产品或者服务的知名度，提高其在消费者之间的认同度等，进而推动消费者购买它们的产品或者服务，提升或者加大企业的获利空间，故其也应属于“与取得收入直接相关的支出”。
因此，对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是从费用支出的结果分析。如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼，虽然经理人员摆脱法律纠纷有利于其全身心投入企业的经营管理，结果可能确实对企业经营会有好处，但发生的诉讼费用从性质和根源上分析属于经理的个人支出，与企业的应税收入不直接相关，因而不允许作为企业的支出在税前扣除。在条例的起草过程中，有不少意见认为，“直接相关”这个词具有不确定性，不具有可操作性，所以建议删除“直接相关”的限制。考虑到任何语言文字的表达都具有一定的局限性，而且都具有一定的不确定性，绝对确定、机械适用的法律文字可以说是不存在的，而且“徒法不足以自行”，企业所得税法和实施条例还要靠税务机关及其工作人员去执行，“直接相关”虽然仍具有一定的不确定性，但它符合立法的一般习惯和要求，符合了企业所得税税前扣除原则的需要，符合税收制度的要求，也为税务机关及其工作人员的实际操作提供了一定的指引和限制，故有必要予以保留。
二、企业发生的合理的支出
合理性原则是企业所得税税前扣除的另一项基本原则，是建立在税前扣除真实性和合法性原则基础上的要求。原内资、外资税法均没有直接规定企业所得税税前扣除的合理性原则要求。统一后的新企业所得税法第八条虽然确立了税前扣除的合理性原则，但是基于整个框架、体例等方面的考虑，并没有对“合理的支出”作出直接的界定，比如到底什么是“合理的支出”，其范围有多大等等，这些问题直接关系到企业所得税税前扣除的标准和范围，进而影响到企业应纳税所得额和应纳税额的大小，实施条例有必要作相应地明确。据此，本条规定，企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断，主要是看发生支出的计算和分配方法是否符合一般经营常规，如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或者业务的利润水平是否相吻合，工资水平与社会整体或者同行业工资水平是否差异过大等等。合理性原则为防止企业利用不合理的支出调节利润水平，规避税收，以及全面加强我国的一般反避税工作提供了依据。它可以从以下几方面来理解：
首先，允许扣除的支出应当是符合企业生产经营活动常规的支出。所谓生产经营活动常规，目前并没有一个统一而权威的解释，且企业经济活动的多样化、社会实际情况的复杂化等多种因素决定了，无法以一个机械、可直接套用的公式、语言来界定生产经营活动常规。对于判断企业的特定行为是否符合生产经营活动常规，需要借助社会经验，根据企业的性质、规模、业务范围、活动目的以及可预期效果等多种因素，加以综合考虑与判断，需要一个经济理性的假设。是否符合生产经营活动常规，从某种程度上来看，也是留给了税务机关一定的判断权，能增强税务机关的能动性。
其次，企业发生的合理的支出，限于应当计入当期损益或者有关资产成本的必要与正常的支出。计入当期损益或者有关资产的成本，指的是企业所发生的支出在扣除阶段方面的要求。必要和正常的支出，是符合生产经营活动常规的必然要求和内在之意，也就是企业所发生的支出，是企业生产经营活动所不可缺少的支出，是企业为了获取某种经济利益的流入所不得不付出的代价，而且这种代价是符合一般社会常理的，符合企业经济活动的一般规律或者情况的支出。
第二十八条　企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。
企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。
「释义」本条是关于企业发生的支出如何扣除的原则性规定。
较之原内资、外资税法，本条是新增的内容，也是对企业所得税法第八条规定的支出扣除原则的进一步细化。本条的规定，可以从以下几方面来理解：
一、收益性支出和资本性支出的扣除方式。
企业所得税法第八条以及本条例第二十七条规定，企业发生的、准予税前扣除的支出，必须是与取得收入有关的、合理的支出。企业所发生的有关的、合理的支出，一般也会给企业带来相应经济利益的流入，应该准予在税前扣除。但是，这并不意味着企业所发生的与取得收入有关的、合理的支出，所可能带来的经济利益的实现是即时的。事实上，企业为了取得收入而发生的支出，其效益的产生经常是长期的，跨越的时间段非常长，无法立即实现全部收益，或者并不能在很短的时间内实现收益。根据企业所得税制度中的收入与支出的配比原则，能给企业带来长期经济利益的支出，或者需要长期才能回收经济利益的支出，在税收制度安排中，就不宜据实在支出发生当期予以税前扣除，而是要区分企业发生的支出，在为企业带来经济利益上的时效性，如果企业发生的支出，能够在短期内实现经济利益，那么根据收入与支出的配比原则，应允许这部分支出在计算收益的同时期，予以据实扣除；如果企业发生的支出，不能够在短期内实现经济利益，即不能够在短期内回收经济利益，而是需要一个相对较长的时间，则根据收入与支出的配比原则，这部分支出就应被相对较为人为的予以割裂，与同时期实现的经济利益分段对应，按经济利益实现的多少和阶段，予以分期在税前扣除。也就是说，企业发生的支出应当区分为收益性支出和资本性支出。
收益性支出是指企业支出的效益仅及于本纳税年度的支出；资本性支出是指企业支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度的支出。比如，企业支付给职工的工资支出，支出的效益仅与本纳税年度有关，应作为收益性支出；企业购建固定资产的支出，支出的效益会通过固定资产的不断使用逐步回收，支出的效益不仅与本纳税年度相关，也与以后纳税年度相关。划分收益性支出与资本性支出既是所得税处理的要求，以实现应税收益与支出在时间上的配比，避免企业发生的支出随意在不同纳税期间扣除，从而逃避税收，同时也是会计核算的一般原则，防止混淆收益性支出和资本性支出，从而低估资产和高估收益或者高估资产和低估收益，不利于会计信息使用者正确决策。因此，企业实际发生的所有的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，都要按收益性支出和资本性支出的标准严格划分。收益性支出，应在发生的纳税年度直接扣除。由于资本性支出是企业经营活动中为获取经济利益而发生的支出，该支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度，对为获得长期利润而发生的资本性支出不允许在发生支出的纳税年度“一次性扣除”。常见的例子如建筑物、厂房、机械、专利等。对于这些资产所发生的支出，一般通过折旧或者摊销税前扣除的方式在资产使用期间得到确认。
二、不得重复扣除原则。
本条第二款规定的是支出不得重复扣除的原则，即企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除，但是企业所得税法和本条例另有规定的除外。这是收入与支出配比原则的要求，原内资税法也有类似规定：纳税人不得漏计或重复计算任何影响应纳税所得额的项目。若允许企业实际发生的支出重复扣除，那么将可能无限扩大企业税前扣除的范围和标准，严重侵蚀企业所得税的税基，甚至可能架空企业所得税法。理解本款规定的不得重复扣除原则，可从以下两方面来进行：
一是，原则上不得重复扣除，即对于同一项成本、费用、税金、损失和其他支出，只能扣除一次。这是一项基本原则，应该得到严格而广泛的遵守与执行。但既然这是一项基本原则，也就意味着存在特殊例外的可能。
二是，企业所得税法和本条例规定企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出等可以重复扣除的，则对同一项目的支出可以重复扣除。之所以这么规定，主要是考虑到在特殊情形下，国家可能希望通过这种重复扣除的形式，间接地给予企业以优惠，鼓励企业的特定行为，发挥税收的调控功能，如本条例规定的作为税收优惠方式之一的加计扣除。另外，必须注意的是，这个重复扣除的例外规定，必须是限于企业所得税法和本条例的规定，这主要是考虑到税收制度的特性，税收直接涉及国家的税收利益，宜由专门的税收法律、行政法规来规定较为妥当，若允许其他法律、行政法规来规定重复扣除，由于法律、行政法规的多样性，很难得以有效控制，将可能使重复扣除的规定无法得以合理控制和科学规划，最终减弱甚至虚置不得重复扣除原则的限制。
三、不征税收入支出的扣除规定。
本条第二款是关于企业用不征税收入支出后形成的有关财产或者费用的扣除规定。支出税前扣除的相关性为企业不征税收入所形成的支出限制扣除提供了依据。不征税收入是企业所得税法新规定的概念，针对的主要是财政拨款、行政事业性收费和政府基金，以及由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。对于不征税收入，考虑到取得这些收入的组织或者机构一般是承担行政性职能或者从事公共事务的，不以营利活动为目的，财政拨款、行政事业性收费和政府基金一般不作为应税收入，且按照公共财政管理的要求，财政拨款、行政事业性收费、政府性基金一般通过财政的收支两条线管理、封闭运行，对其征税没有实际意义，所以企业所得税法明确规定企业获取的这部分收入属于不征税收入。根据本条例第十条的规定，企业在计算亏损时，是要将不征税收入予以事先减除，如果允许用不征税收入所形成的财产或者费用在税前扣除，这等于是使不征税收入得到了重复税前扣除，享受了两次税收优待。所以本条规定，企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除，以确保国家税收利益。
第二十八条　企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。
企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。
「释义」本条是关于企业发生的支出如何扣除的原则性规定。
较之原内资、外资税法，本条是新增的内容，也是对企业所得税法第八条规定的支出扣除原则的进一步细化。本条的规定，可以从以下几方面来理解：
一、收益性支出和资本性支出的扣除方式。
企业所得税法第八条以及本条例第二十七条规定，企业发生的、准予税前扣除的支出，必须是与取得收入有关的、合理的支出。企业所发生的有关的、合理的支出，一般也会给企业带来相应经济利益的流入，应该准予在税前扣除。但是，这并不意味着企业所发生的与取得收入有关的、合理的支出，所可能带来的经济利益的实现是即时的。事实上，企业为了取得收入而发生的支出，其效益的产生经常是长期的，跨越的时间段非常长，无法立即实现全部收益，或者并不能在很短的时间内实现收益。根据企业所得税制度中的收入与支出的配比原则，能给企业带来长期经济利益的支出，或者需要长期才能回收经济利益的支出，在税收制度安排中，就不宜据实在支出发生当期予以税前扣除，而是要区分企业发生的支出，在为企业带来经济利益上的时效性，如果企业发生的支出，能够在短期内实现经济利益，那么根据收入与支出的配比原则，应允许这部分支出在计算收益的同时期，予以据实扣除；如果企业发生的支出，不能够在短期内实现经济利益，即不能够在短期内回收经济利益，而是需要一个相对较长的时间，则根据收入与支出的配比原则，这部分支出就应被相对较为人为的予以割裂，与同时期实现的经济利益分段对应，按经济利益实现的多少和阶段，予以分期在税前扣除。也就是说，企业发生的支出应当区分为收益性支出和资本性支出。
收益性支出是指企业支出的效益仅及于本纳税年度的支出；资本性支出是指企业支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度的支出。比如，企业支付给职工的工资支出，支出的效益仅与本纳税年度有关，应作为收益性支出；企业购建固定资产的支出，支出的效益会通过固定资产的不断使用逐步回收，支出的效益不仅与本纳税年度相关，也与以后纳税年度相关。划分收益性支出与资本性支出既是所得税处理的要求，以实现应税收益与支出在时间上的配比，避免企业发生的支出随意在不同纳税期间扣除，从而逃避税收，同时也是会计核算的一般原则，防止混淆收益性支出和资本性支出，从而低估资产和高估收益或者高估资产和低估收益，不利于会计信息使用者正确决策。因此，企业实际发生的所有的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，都要按收益性支出和资本性支出的标准严格划分。收益性支出，应在发生的纳税年度直接扣除。由于资本性支出是企业经营活动中为获取经济利益而发生的支出，该支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度，对为获得长期利润而发生的资本性支出不允许在发生支出的纳税年度“一次性扣除”。常见的例子如建筑物、厂房、机械、专利等。对于这些资产所发生的支出，一般通过折旧或者摊销税前扣除的方式在资产使用期间得到确认。
二、不得重复扣除原则。
本条第二款规定的是支出不得重复扣除的原则，即企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除，但是企业所得税法和本条例另有规定的除外。这是收入与支出配比原则的要求，原内资税法也有类似规定：纳税人不得漏计或重复计算任何影响应纳税所得额的项目。若允许企业实际发生的支出重复扣除，那么将可能无限扩大企业税前扣除的范围和标准，严重侵蚀企业所得税的税基，甚至可能架空企业所得税法。理解本款规定的不得重复扣除原则，可从以下两方面来进行：
一是，原则上不得重复扣除，即对于同一项成本、费用、税金、损失和其他支出，只能扣除一次。这是一项基本原则，应该得到严格而广泛的遵守与执行。但既然这是一项基本原则，也就意味着存在特殊例外的可能。
二是，企业所得税法和本条例规定企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出等可以重复扣除的，则对同一项目的支出可以重复扣除。之所以这么规定，主要是考虑到在特殊情形下，国家可能希望通过这种重复扣除的形式，间接地给予企业以优惠，鼓励企业的特定行为，发挥税收的调控功能，如本条例规定的作为税收优惠方式之一的加计扣除。另外，必须注意的是，这个重复扣除的例外规定，必须是限于企业所得税法和本条例的规定，这主要是考虑到税收制度的特性，税收直接涉及国家的税收利益，宜由专门的税收法律、行政法规来规定较为妥当，若允许其他法律、行政法规来规定重复扣除，由于法律、行政法规的多样性，很难得以有效控制，将可能使重复扣除的规定无法得以合理控制和科学规划，最终减弱甚至虚置不得重复扣除原则的限制。
三、不征税收入支出的扣除规定。
本条第二款是关于企业用不征税收入支出后形成的有关财产或者费用的扣除规定。支出税前扣除的相关性为企业不征税收入所形成的支出限制扣除提供了依据。不征税收入是企业所得税法新规定的概念，针对的主要是财政拨款、行政事业性收费和政府基金，以及由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。对于不征税收入，考虑到取得这些收入的组织或者机构一般是承担行政性职能或者从事公共事务的，不以营利活动为目的，财政拨款、行政事业性收费和政府基金一般不作为应税收入，且按照公共财政管理的要求，财政拨款、行政事业性收费、政府性基金一般通过财政的收支两条线管理、封闭运行，对其征税没有实际意义，所以企业所得税法明确规定企业获取的这部分收入属于不征税收入。根据本条例第十条的规定，企业在计算亏损时，是要将不征税收入予以事先减除，如果允许用不征税收入所形成的财产或者费用在税前扣除，这等于是使不征税收入得到了重复税前扣除，享受了两次税收优待。所以本条规定，企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除，以确保国家税收利益。
第二十九条企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
「释义」　本条是关于准予税前扣除的“成本”的进一步界定。
本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。成本是企业实际发生的支出的主体部分，对成本概念的进一步细化或者界定，有助于提高企业所得税法的可操作性。之所以允许成本予以税前扣除，是因为成本并非企业所获取的增值部分，只是将企业的一种资产转变成另外一种资产而言，而企业所得税从实质上来说，是对企业增值或者利润所得部分征税，所以企业所得税法规定，企业的成本准予在计算应纳税所得额时事先扣除。
税法所指的成本概念与一般会计意义上的成本概念有所不同。会计上成本，是指企业在生产产品、提供劳务过程中劳动对象、劳动手段和活劳动的耗费，是对象化的费用，针对一定的产出物计算归集的。在实务中，成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和动力、制造费用。其中，直接材料，是指直接用于产品生产、构成产品实体的原料及主要材料、外购半产品、有助于产品形成的辅助材料以及其他直接材料。直接人工，是指参加产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和按规定比例计算提取的职工福利费。燃料和动力，是指直接用于产品生产的外购和自制的燃料和动力费。制造费用，是指未生产产品和提供劳务所发生的各项期间费用。由于企业所得税法和财务会计制度的目的不同，会计收入分类侧重于经济收入的稳定性和经常性，税法收入分类的基础是税收政策待遇的异同。因此，税法中成本归集的内容不仅包括企业的主营业务成本（销售商品、提供劳务、提供他人使用本企业的无形资产），还包括其他业务成本（销售材料、转让技术等）和营业外支出（固定资产清理费用等）。
原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，成本，即生产、经营成本，是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的各项直接费用和各项间接费用。这个规定针对性不强，也相对难以界定，可操作性不够。所以，条例草案在原内资企业所得税暂行条例实施细则有关成本概念的基础上规定，“企业所得税法所称成本，是指企业在生产产品及提供劳务等过程中发生的直接材料、直接人工及按照合理的方法分配的制造费用。”在征求意见过程中，对条例草案有关成本的界定的意见较多，认为条例草案所界定的成本概念，主要针对的还是生产性企业，涵盖不了商业流通企业的成本概念。在认真研究各种意见的基础上，借鉴原外资企业所得税法实施细则的有关规定，条例将成本的概念调整为现在的这个表述方式，使得其针对性更强，包容性更广，既能适用于生产性企业，也能适用于商业流通企业和服务业企业等。本条所界定的成本概念，可从以下几方面来理解：
一、必须是生产经营过程中的成本。
企业所发生的成本必须是企业在生产经营活动过程中的支出或者耗费，在非生产经营活动过程中所发生的支出，不得作为企业的生产经营成本予以认定。也就是说，企业所发生的成本，必须是企业在生产产品、提供劳务、销售商品等过程中的支出和耗费。
二、销售成本。
销售成本，这主要是针对以制造业为主的生产性企业而言。生产性企业在生产产品过程中，将耗费产品所需的原材料、直接人工以及耗费在产品上的辅助材料、物料等，这些都属于销售成本的组成部分。
三、销货成本。
销货成本，这主要是针对以商业企业为主的流通性企业而言。流通性企业本身并不直接制造可见的成品，而是通过向生产性企业购买成品或者经过简单包装、处理就能出售的产品，通过购入价与售出价的差额等，来获取相应的利润。所以，此类企业的成本主要是所销售货物的成本，而所销售的货物是购置于生产性企业，应以购买价（含括了生产性企业所获取的利润）为主体部分，加上可直接归属于销售货物所发生的支出，就是销货成本。
四、业务支出。
业务支出，这主要是针对服务业企业而言的成本概念。与制造业企业和商业企业不同，服务业企业提供的服务，从广义上也可以称之为“产品”，但是从根本上说这种“产品”往往是无形的劳务，虽然在提供服务过程中也可能需要一定的辅助材料，但是它必须借助于服务业企业特有的人工或者技术，所以服务业企业的成本就称之为业务支出，以区别于制造业企业和商业企业，它的成本主要含括提供服务过程中直接耗费的原材料、服务人员的工资、薪金等直接可归属于服务的其他支出。
五、其他耗费。
其他耗费，这是一个兜底的规定，保证企业发生的与取得收入有关、合理的支出得以税前扣除。它适用于销售成本、销货成本和业务支出，凡是企业生产产品、销售商品、提供劳务等过程中耗费的直接相关支出，如果没有列入费用的范畴，则将被允许列入成本的范围，准予税前扣除。
第三十条企业所得税法第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。
「释义」本条是关于准予税前扣除的“费用”的进一步界定。
本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的费用，准予在计算应纳税所得额时扣除。费用是企业实际发生的支出的重要组成部分，对费用概念的进一步细化或者界定，有助于提高企业所得税法的可操作性。之所以允许费用予以税前扣除，是因为费用并非企业所获取的增值部分，费用的耗费的目的就在于获取经济利益，而企业所得税从实质上来说，是对企业增值或者利润所得部分征税，所以企业所得税法规定企业为获取收入而发生的费用支出，属于企业所取得收入的对价，准予在计算应纳税所得额时事先扣除。
原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，费用是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。本条基本沿袭了原内资企业所得税暂行条例实施细则关于费用概念的界定，只是增加规定了“已经计入成本的费用”不属于费用的内容。这主要是考虑到原内资企业所得税暂行条例实施细则对于费用概念的界定较为科学、合理，能够全面反映不同性质、行业的企业为取得收入而发生的支出，但是由于最近企业会计准则的变化与调整，企业会计准则不再严格区分成本与费用的概念，而是采用了大“费用”的概念，即是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。而企业所得税法已经明确区分了成本与费用的概念，所以条例对此进一步做了细化，考虑到实践中，成本与费用的概念并非界限分明，而是存在较多的交叉地带，所以本条就增加规定了“已经计入成本的费用”不属于费用，以避免同一笔支出分别作为成本、费用，得到重复扣除。
本条规定的准予税前扣除的费用，可以从以下几方面来理解。
一、必须是生产经营过程中发生的费用。
企业所发生的费用必须是在生产经营活动过程中的支出或者耗费，在非生产经营活动过程中所发生的支出，不得作为企业的生产经营费用予以认定。也就是说，企业所发生的费用，必须是企业在生产产品、提供劳务、销售商品等过程中的支出和耗费。
二、销售费用。
销售费用是企业为销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用。企业所生产出来的产品，在出售前，其经济利益只能说是潜在的，而尚未得到正式的社会承认，只有等产品真正售出后，才能实现现实的经济利益，而企业为销售商品，必然将发生一定的支出，这部分支出是企业为获取收入而产生的必要与正常的支出，包括广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金、代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。从事商品流通业务的纳税人购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等购货费用可直接计入销售费用。从事房地产开发业务的纳税人的销售费用还包括开发产品销售之前的改装修复费、看护费、采暖费等。从事邮电等其他业务的纳税人发生的销售费用已计入营运成本的不得再计入销售费用重复扣除。
三、管理费用。
管理费用是企业的行政管理部门等为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用。企业除了生产经营所直接相关的各种机构、人员、财物之外，作为一个行为主体，还需要一些为组织生产经营提供辅助性服务的机构和人员，这些机构和人员的配置、职能的发挥等，都将影响到企业的生产经营活动的效益性，相应地支出也是与企业取得收入有关的必要与正常的支出，这些在企业所得税扣除方面体现为管理费用，包括由纳税人统一负担的总部（公司）经费（包括总部行政管理人员的工资薪金、福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销等）、研究开发费（技术开发费）、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销（含土地使用费、土地损失补偿费）、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册费等）。
四、财务费用。
财务费用是企业筹集经营性资金而发生的费用。实践中，一个企业很少能做到不借助外来资金来满足自身生产经营的需要，企业发生的资金拆借行为较为普遍，为此企业要发生一定的费用，这些费用就是被计入财务费用的，包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及其他非资本化支出等。
第三十一条企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
「释义」本条是关于准予税前扣除的“税金”的进一步细化规定。
本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业发生的与取得收入有关的税金，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业发生的税金是企业为取得经营收入实际发生的必要的、正常的支出，与企业发生的成本、费用性质相同，是企业取得经营收入实际发生的经济负担，符合税前扣除的基本原则。因此，企业所得税法第八条将税金和成本、费用并列为支出，允许在计算应纳税所得额时予以扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，税金是指纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、城乡维护建设税、资源税、土地增值税，教育费附加可视同税金。与原内资企业所得税暂行条例实施细则对可以税前扣除的税金进行正面列举不同的是，本条对可以税前列支的税金的界定，采取了概括性的反向排除方式。这主要是考虑到，我国目前的税收种类较多，各税种又可能处于一个变化的过程，没有一个绝对恒定的态势，而且随着社会经济情况的发展变化，将来可能还会出现一些新的税种，或者取消某特定的税种，采用正面列举的方式容易挂一漏万，也无法适应今后税收体系的新变化，所以本条采用反向排除的方式，对允许税前列支的税金范围做了界定。企业所交付的税收种类很多，性质也不一样，虽然都与企业取得收入有关，但是，企业所交付的有些税收可能是企业取得收入之后所缴纳的税收，或者并不是由企业直接所负担的税收，对于企业所缴纳的这类税收是不允许税前列支扣除的。本条就是基于这个考虑，对不允许税前扣除的税金做了除外规定。
根据本条的规定，不允许税前扣除的税收种类包括：
一、企业所得税。
企业所得税税款是依据应税收入减去扣除项目的余额计算得到，本质上是企业利润分配的支出，是国家参与企业经营成果分配的一种形式，而非为取得经营收入实际发生的费用支出，不能作为企业的税金在税前扣除。可能很多人会质疑，我们现在讨论的就是企业所得税的税前扣除，既然是税前扣除，那么就还没计算出企业所得税，缘何说“企业所得税”不得扣除，似乎有本末倒置的感觉。这种疑问存在一定的道理，因为我们在讲企业所得税的税前扣除时，确实还未计算出企业应缴纳的企业所得税。但是实践中，企业在会计账本中，往往是根据经营活动常规或者一般会计制度，预先列支企业本纳税年度应缴纳的企业所得税，来确定本企业本纳税年度的会计利润，这时企业会计上出现的“企业所得税”一项实际上企业并未实际支付，是属于企业税后的列支，在计算企业应纳税所得额时，是不允许其扣除的，为了税务实践操作上的需要，就有必要明确企业所列支的“企业所得税”是不能税前扣除的。
二、允许抵扣的增值税。
增值税是以商品在流转过程中的增值额作为计税依据的一种商品税，它的主要特征就是税不重征，能避免重复征税，而且增值税能够通过一定的方式，转嫁给购买方，是一种价外税，实际上并非由企业所负担，根据企业所得税税前扣除中的实际发生和负担原则，这部分支出的所谓增值税税金，是不允许税前列支扣除的。对于企业未实际抵扣，由企业最终负担的增值税税款，按规定允许计入资产的成本，在当期或以后期间扣除。如我国实现的生产型增值税，企业购置固定资产所发生的增值税税款，由于不允许抵扣增值税进项税款，成为企业实际发生的支出，按规定计入购置固定资产的成本，在当期或者以后期间通过固定资产的折旧得到扣除。
所以，根据本条的规定，在我国目前的税收体系中，允许税前扣除的税收种类主要有消费税、营业税、资源税和城市维护建设税、教育费附加，以及房产税、车船税、耕地占用税、城镇土地使用税、车辆购置税、印花税等。
企业所得税改革工作小组
第三十二条企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。
「释义」本条是关于准予税前扣除的损失的进一步细化规定。
本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的损失，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业在生产经营活动过程中，并非所有的活动都是必然地带来经济利益的流入，而是有时候恰恰相反，这些活动可能导致的是企业经济利益的流出。由于这部分企业经济利益的流出，是企业为了取得收入的生产经营活动过程中的必要与正常的支出，所以应允许在计算企业应纳税所得额时事先扣除。为此，企业所得税法第八条明确规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的损失，准予在计算应纳税所得额时扣除。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，损失是指纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出，已发生的经营亏损和投资损失以及其他损失。企业会计准则所称的损失，是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。考虑到便于企业更加清晰、明确的确认所发生的支出是否属于损失，本条对原内资企业所得税暂行条例实施细则和企业会计准则所界定的损失概念，从结构上做了调整，采取了正面列举的方式，明确了损失所含括的范围，进一步增强了企业所得税法的可操作性。同时，本条对损失的扣除办法等又做了相应明确。
本条的规定，可以从以下几方面来理解。
一、限于生产经营活动中发生的损失。
企业发生的允许税前扣除的损失，限于企业在生产经营活动过程中所发生的损失。在非生产经营活动过程中所发生的损失，不得作为企业的生产经营损失予以认定。也就是说，企业所发生的损失，必须是企业在生产产品、提供劳务、销售商品等过程中的支出和耗费。
二、损失的类别。
准予税前扣除的损失种类包括，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。其中，固定资产和存货的盘亏损失，是指企业在年末或者特定时期盘点清查固定资产、存货时，所发现固定资产和存货的减少而产生的损失，因为有时候企业账簿上所记载的固定资产和存货的数量，可能多于企业的实际拥有量，而企业在记账时，可能没有发现两者的差异，等到年末或者特定时期进行盘点、清查时，发现两者存在差异，这些差异在企业所得税制度中就被确认为固定资产和存货的盘亏损失。固定资产和存货的毁损损失，是指企业因遭受自然灾害、工人操作过程中的操作和使用失误等所引起的损失；而固定资产和存货的报废损失，则是指因磨损、技术进步等原因引起固定资产和存货的使用寿命缩短等造成的这些资产的预计使用价值降低而产生的损失。转让财产损失，是指企业转让财产的所得，不足以全部抵免企业因获得该项财产而发生的对价支出，两者之间的差额就属于企业的转让财产损失。呆账是三年以上既不增加也不减少的无法收回的往来账，并且不能确定将来是否能收回的往来账。坏账是指企业无法收回或者收回的可能性极小的应收款项。企业由于发生呆账、坏账而产生的损失，就是呆账、坏账损失，如债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；债务人死亡或者依法被宣告死亡、失踪，其财产或者遗产确实不足清偿的应收账款；债务人遭受重大自然灾害或者意外事故，损失巨大，以及财产（包括保险赔款等）确实无法清偿的应收账款；债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；逾期3年以上仍未收回的应收账款等。自然灾害等不可抗力因素造成的损失，是指企业在生产经营活动过程中，非人力所能抗拒或者阻止的因素等，而发生的自身财产的损失，如发生火灾将厂房烧毁、地震造成房屋塌陷而发生的损失等等。最后是其他损失，这是一个兜底条款，以防止前面列举的不全面，因为企业生产经营活动形态多样，变化多端，纯粹的列举可能无法穷尽企业生产经营活动所发生的各种损失类别。增加这个兜底规定，意在表明凡是企业在生产经营活动中发生的损失，在计算应纳税所得额时都允许扣除。
三、净损失及其扣除规定。
根据本条第二款的规定，准予税前扣除的损失，必须是减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，并按照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。为了分散或者减少损失，企业就自身可能遭受的，又无法明确预测的事项，向保险机构投保，以期在损失发生时，从保险机构获取相应的补偿。另外，企业所发生的损失，很多情况下是存在责任人的，即这些损失是由其他责任人所造成的，责任人对这些损失负有相应的赔偿等民事责任，企业可以从责任人那里获取相应的赔偿款。而企业所得税法税前扣除所称的损失，是企业的实际损失，企业获得相应保险赔款或者责任人赔偿部分，不属于企业所实际承担的损失，不应允许税前扣除。所以，允许税前扣除的损失，就限于企业发生的减除责任人赔偿和保险赔款后的余额。另外，企业实际所发生的损失，如同企业所实际发生的成本、费用一样，需要根据收入与支出配比原则等的要求，做相应地税务处理，并非一律都是允许在发生当期予以扣除，其具体扣除的方式、范围、条件等等，都需要根据国务院财政、税务主管部门的规定来确定，所以本条强调企业所实际发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，按照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
四、收回已作为损失处理的资产的税务处理。
根据本条第三款的规定，企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。我们知道，税务上对有关资产的处理，是一种法律上认可的虚拟化处置，可能并非与实际物理意义上的资产状态一致，所以经常会发生这么一种现象，就是在税务处理上已经被作为损失处理的资产，却可能因某种因素的出现，导致这些已被作为损失处理的资产，重新为企业所掌握，成为企业的资产，或者给企业带来经济利益的流入，如已被作为坏账损失处理的资产，可能出现债务人又重新具备了偿债能力并予以偿债；因其他人造成的企业损失，原以为不存在责任人而将其作为难以偿还的损失来处理，后来发现存在责任人，且责任人赔付了相应损失。由于这部分资产，之前的税务处理中，已经将其作为损失处理，已予以相应扣除。那么，当这个已被扣除的损失重新被确认为资产时，就应该视为企业的收入，计算应纳税所得额，否则将导致企业这部分资产被重复扣除。需要注意的是，计入当期收入的具体数额，要看企业所实际收回的数额，如果是全部收回时，则以全部收回的资产额确认收入；如果只是部分收回时，就以收回的部分资产额确认收入。
第三十三条企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。
「释义」本条是对允许税前扣除的除成本、费用、税金、损失之外的“其他支出”的进一步界定。
本条是对企业所得税法第八条的细化规定。企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的除成本、费用、税金、损失之外的其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。为进一步增强企业所得税法的可操作性，本条对其他支出做了进一步明确。原内资、外资税法均未对其他支出作出界定，本条是新增的内容。
本条是兜底性条款，是法律文本中常见的法律表述，主要是为了防止法律的不周严性，以及社会情势的变迁性。因为法律一经制定出来，因为其固定性而就具有了相对的滞后性，况且法律制定者受主观认识能力等方面的局限，也无法准确预知法律所要规范的所有可能与情形，所以就有必要通过这些兜底性条款，来尽量减少人类主观认识能力不足所带来的法律缺陷，以及为了保持法律的相对稳定性，使执法者可以依据法律的精神和原则，适应社会情势的客观需要，将一些新情况等通过这个兜底性条款来予以适用解决，而无需修改法律。税前扣除项目中，除了成本、费用、税金、损失外，可能还会出现这些所无法涵盖的新形式支出，而这些支出又确实与企业取得的收入有关，属于取得收入而发生的必要与正常的支出，则也应允许扣除。
第三十四条企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
「释义」本条是关于职工工资薪金支出税前扣除的规定。
企业从事生产经营活动，需要通过一定的方式或者手段，聘请一定的自然人去完成，只不过所需要的人工数量有所差别而已。可以说，人是构成企业的基本要素之一，人也是企业取得收入的主要因素之一。人的劳动力是一种商品，企业为了取得收入而必须购买这种商品，并支付相应的费用，于是就产生了工资薪金等支出，这是企业取得收入的正常与必要的支出，在计算应纳税所得额时，应该予以扣除。以前，内资企业的工资薪金扣除，实行的是计税工资扣除制度，而对外资企业采取的是据实扣除制度，这是造成内资企业税负重于外资企业的重要原因之一。为了公平税负，减轻企业负担，考虑到现行企业工资制度的实践做法，企业所得税法统一了企业的工资薪金扣除政策，本条对此做了进一步明确，即企业发生的合理的职工工资薪金支出，准予在税前扣除。
本条的规定，可以从以下几方面来理解：
一、必须是实际发生的工资薪金支出。
准予税前扣除的，应该是企业实际所发生的工资薪金支出。这一点强调的是，作为企业税前扣除项目的工资薪金支出，应该是企业已经实际支付给其职工的那部分工资薪金支出，尚未支付的所谓应付工资薪金支出，不能在其未支付的这个纳税年度内扣除，只有等到实际发生后，才准予税前扣除。
二、工资薪金的发放对象是在本企业任职或者受雇的员工。
也就是说，只有为企业提供特定劳务，能为企业带来经济利益流入的员工，才能作为企业工资薪金的支付对象，企业因此而发生的支出，就是符合生产经营活动常规，是企业取得收入的必要与正常的支出。所谓任职或者雇用关系，一般是指所有连续性的服务关系，提供服务的任职者或者雇员的主要收入或者很大一部分收入来自于任职的企业，并且这种收入基本上代表了提供服务人员的劳动。所谓连续性服务并不排除临时工的使用，临时工可能是由于季节性经营活动需要雇佣的，虽然对某些临时工的使用是一次性的，但从企业经营活动的整体需要看又具有周期性，服务的连续性应足以对提供劳动的人确定计时或者计件工资，应足以与个人劳务支出相区别。职工在企业任职过程中，企业可能根据国家政策的要求，为其支付一定的养老、失业等基本社会保障缴款；按照劳动保障法律的要求支付劳动保护费；职工调动工作时支付一定的旅费和安家费；按照国家计划生育政策的要求，支付独生子女补贴；按照国家住房制度改革的要求，为职工承担一定的住房公积金；按照离退休政策规定支付给离退休人员的支出等，这些支出虽然是支付给职工的，但与职工的劳动并没有必然关联，实施条例专门作出规定，将其排除在工资薪金支出范围之外。
三、工资薪金的标准应该限于合理的范围和幅度。
随着我国计划经济体制向市场经济体制的转变，企业的形式多种多样，企业的经营自主权得到广泛程度的认可，由市场机制和规则来主导和调整企业与其员工的关系，国家对工资薪金除了有一个保障劳动者最低生活需要的最低工资等要求外，企业与其劳动者的工资标准等，由双方自己商定。本条之所以加了一个“合理的”限制，其并没有改变实质上的工资薪金据实扣除原则。在条例的起草过程中，有一种意见主张要在本条例中具体明确“合理的”具体范围和标准；有一种意见认为“合理的”这类表述，对纳税人来说具有不确定性和不可预期性，对税务机关来说则存在不可操作性、不可执行性，不符合依法治税的要求，建议删除“合理的”。考虑到不同的行业、不同的企业、不同的岗位，甚至不同的地区环境等，都影响着工资薪金的实际状况，所以不可能作出一个统一的界定和机械式的标准，只能用“合理的”这类词去限制和修饰，实践中由税务机关根据具体的情况来予以把握。另外，之所以要对工资薪金增加“合理的”限制，还考虑到我国目前个人征信体系建设的落后和个人所得税征管现状。因为，从理论上来说，企业发放给其员工的工资薪金越高，那么虽然企业所缴纳的企业所得税减少了，而这些员工拿到工资薪金后所应缴纳的个人所得税相应的增多了，增减相抵，对国家税收利益不会有太大影响，所以似乎没有必要限制企业发放给其员工的工资薪金幅度。但正如前面所说的，我国的个人征信体系建设和个人所得税征管工作还比较落后，而企业的财务会计制度相对健全，企业所得税的征管工作相对更加成熟，且企业所得税与个人所得税所适用的税率也不尽相同等，通过限制企业不合理的向员工发放工资薪金来逃避企业所得税，对于维护国家税收利益，在目前我国的状况下，应该更为有利。所以，本条对工资薪金的标准做了一个“合理的”限制。一般而言，工资薪金的管理主要是工资真实性检查和合理性定性分析管理，决定工资合理性的唯一尺度是市场工资水平，具体分析，包括以下三个方面13个因素：一是，职员提供的劳动，包括岗位责任的性质、工作时间、工作质量和数量以及复杂程度、工作条件；二是，与其他职员比较，包括通行的总的市场情况、可比工资、职员与所有者关系、职员的能力、企业某一特定经营场所的生活条件、职员的工作经历和教育情况、职员提供劳动的利润水平、是否有其他职员可执行同一职责；三是，投资者的分配和所有权，包括企业过去关于股息和工资方面的政策、职员的工资同该职员所持有的股权份额之比例。这些合理性分析因素所要分析的重点，一是防止企业的股东以工资名义分配利润；二是防止企业的经营者不适当地为自己开支高工资。对于前者重点是那些既是职员又是主要股东或者主要股东的亲属；对于后者，重点是企业的前几位的经理人员。中国目前的企业家阶层有自己的特色。在外国，一般讲企业家，大多数就是企业的主要股东；而在中国，由于国有资产所占比重较高，企业家持有的股权比例很小，甚至没有持股。因此，他们的主要动力是为自己争取高工资。这些工资水平，有时甚至侵蚀了企业其他劳动者和所有者的权益。
四、工资薪金的表现形式包括所有现金和非现金形式。
工资薪金的形式多种多样，但主要可分为现金和非现金形式。虽然，目前占有主要地位的工资薪金发放形式是现金，但也存在许多以非现金形式发放的工资薪金。对于这些非现金形式的工资薪金，也允许扣除，只不过应通过一定的方式，将其换算成等额现金的形式予以税前扣除。
五、工资薪金的种类。
工资薪金的种类包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。
时下，企业支付给其员工的工资薪金，名目繁多，称呼各异，也没有一个统一的标准，如基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资等等。这里需要注意的是，不管企业这类支出发放时的名目是什么，称呼是什么，只需把握住一点，即凡是这类支出是因员工在企业任职或者受雇于企业，即是因其提供劳动而支付的，就属于工资薪金支出，不拘泥于形式上的名称。1989年国家统计局第1号令《关于职工工资总额组成的规定》将企业工资总额分为六个部分：基本工资，包括计时工资（指按计时工资标准和工作时间支付给职工的劳动报酬）、计件工资（指对已做工作按计件单价支付的劳动报酬）；奖金，是指支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬，如生产奖，包括超产奖、质量奖、安全奖、考核各项经济指标的综合奖、提前竣工奖、外轮速遣奖、年终奖、劳动分红等，又如劳动竞赛奖，包括发给劳动模范、先进个人的各种奖金和实物奖励等；津贴和补贴，是指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付的物价补贴，包括补偿职工特殊或额外劳动消耗的津贴（如高空津贴、井下津贴等），保健津贴，技术性津贴（如工人技校师津贴），工龄津贴及其他津贴（如直接支付给伙食津贴、合同制职工工资性补贴及书报费等）；加班加点工资，是指按规定支付的加班加点工资；其他类似工资的支出，包括根据国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育、婚丧假、探亲假、事假、定期休假、停工学习、执行国家和社会义务等原因，按计时工资标准或计件工资标准的一定比例支付的工资，以及附加工资、保留工资等。贴（如直接支付给伙食津贴、合同制职工工资性补贴及书报费等）；加班加点工资，是指按规定支付的加班加点工资；其他类似工资的支出，包括根据国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育、婚丧假、探亲假、事假、定期休假、停工学习、执行国家和社会义务等原因，按计时工资标准或计件工资标准的一定比例支付的工资，以及附加工资、保留工资等。
第三十五条企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。
「释义」本条是关于企业缴纳的社会保险费和住房公积金、补充养老保险费、补充医疗保险费税前扣除的规定。
为了确保劳动者的基本生活后勤保障，国家要求劳动者个人在缴纳一定基本保障费、住房公积金的基础上，企业也应相应地为其员工缴纳基本保障费和住房公积金。企业的这部分费用支出的对象是本企业的员工，目的是保证员工更好地为企业服务，为企业创造更多的利润，是企业取得收入的正常与必要的支出，在计算应纳税所得额时应该予以扣除，以鼓励企业更好地完成所承担的社会义务。原内资税法就规定，纳税人按国家有关规定上缴的各类保险基金和统筹基金，包括职工养老基金、待业保险基金等，经税务机关审核后，可在规定的比例内扣除。目前，国家关于基本社会保险费和住房公积金的征缴都有相应的规定。根据《社会保险费征缴暂行条例》第三条的规定，基本养老保险费的征缴范围为国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及其职工，实行企业化管理的事业单位及其职工；基本医疗保险费的征缴范围为国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及其职工，事业单位及其职工，民办非企业单位及其职工，社会团体及其专职人员；失业保险费的征缴范围为国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及其职工，事业单位及其职工；省、自治区、直辖市人民政府根据本地实际情况，可以决定《社会保险费征缴暂行条例》适用于本行政区域内工伤保险费和生育保险费的征收、缴纳；根据《住房公积金管理条例》的规定，国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业及其他城镇企业、事业单位、民办非企业单位、社会团体应当每月为职工缴存职工本人上一年度月平均工资乘以职工住房公积金缴存比例后的数额的住房公积金。
根据本条的规定，准予税前扣除的企业的社会保险费和住房公积金支出，可以从以下几方面来理解：
一、基本社会保险费和住房公积金的扣除。
扣除的对象包括基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，除此之外的保险费支出，都不能纳入本项范围予以税前扣除。
二、基本社会保险费和住房公积金的扣除范围和标准。
扣除的范围和标准以国务院有关主管部门或者省级人民政府的规定为依据，超出这个范围和标准的部分，不得在税前扣除，因为基于国家目前财政承受能力的考虑，以及为了防止部分纳税人通过此项扣除，逃避纳税义务，国家只承认在规定范围和标准内的基本社会保险费和住房公积金支出才允许税前扣除。
三、补充养老保险费和补充医疗保险费的扣除。
根据本条第二款的规定，企业缴纳的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内，准予税前扣除。为建立多层次的养老保险和医疗保险制度，更好地保障企业职工退休后的生活，防止职工因病返贫，依法参加基本养老保险、医疗保险，履行缴费义务、具有相应的经济负担能力并已建立集体协商机制的企业，经有关部门批准，可为其职工办理补充养老保险和补充医疗保险。申请设立企业补充养老保险、补充医疗保险，是企业及其职工在依法参加基本养老保险、医疗保险的基础上，自愿建立的补充保险制度，不仅是一种企业福利、激励制度，也是一种社会制度，对调动企业职工的劳动积极性，增强企业的凝聚力和竞争力，完善国家多层次保障体系，促进和谐社会的发展等具有积极的促进作用，所以国家应从税收政策方面加以鼓励和支持，原企业所得税政策也是允许其税前扣除的。但是，必须注意的是，根据本条的规定，准予在税前扣除的补充养老保险费和补充医疗保险费，限于在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内，超过规定的标准和范围的部分，将不允许税前扣除，以防止企业借这部分开支逃避国家税收。
第三十六条除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
「释义」本条是关于企业为其投资者和个人支付的商业保险费和法定人身安全保险费的扣除规定。
商业保险是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限时承担给付保险金责任的保险行为。它是在基本社会保险的基础上，有经济能力和保险意愿的社会主体，为了进一步保障自身的权益，自主决定所投保的险种，有利于和谐社会的构建。虽然，国家也提倡和鼓励社会主体投保商业保险，但是基于国家税收利益上的考虑，以及实践中的可操作性等角度出发，若允许企业为其投资者或者职工向商业保险机构投保的商业保险费支出可以税前扣除，将造成不同盈利水平等状况下的企业扣除范围不一，税负不均，不宜从税收政策上促进这种现象的发生，所以本条对此作了原则性规定，对于企业为其投资者或者职工向商业保险机构投保的人身保险、财产保险等商业保险，不得扣除。其中，企业投资者，是指对企业财产享有所有者权益的投资人，而不管该投资人是否在本企业任职；职工，是指与企业形成劳动关系的个人。
但是，商业保险的种类较多，形式多样，功能也相对较为复杂和多样，企业为其投资者或者职工投保的特定商业保险，可能具有特殊的功能，与企业的生产经营活动也是直接相关的，不宜一概规定不许税前扣除。所以本条规定，企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，以及国务院财政、税务主管部门规定可以税前扣除的商业保险费，准予税前扣除。即，企业为其投资者或者职工投保商业保险所发生的保险费支出，限于以下两种，才准予税前扣除：
一、企业按照国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费。
在一些特殊行业的企业中，从事特定工种的职工，其人身可能具有高度危险性，一次微小的失误或者事故，都可能使这些职工的生命、健康受到致命性威胁。为了减少这些职工工作的后顾之忧，同时为了尽可能的保障这些职工的生命和健康安全，国家会作出要求企业为这些职工投保人身安全保险的强制性规定，且从企业角度来看，其对本企业职工的工伤等负有赔偿责任，若通过保险，能分散和减少其所承担的责任，是其取得经济利益流入所发生的必要与正常的支出，也符合税前扣除原则。为了鼓励企业为特定工种职工投保人身安全保险费，落实其他国家有关规定的精神，有必要允许企业发生的这部分支出准予税前扣除。原内资税法规定，纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予在计算应纳税所得额时据实扣除。本条是沿用了原内资税法的这个规定，并将其扩大到含括外资企业在内的所有纳税人。此类保险费，其依据必须是法定的，即是国家其他法律法规强制规定企业应当为其职工投保的人身安全保险，如果不是国家法律法规所强制性规定的，企业自愿为其职工投保的所谓人身安全保险而发生的保险费支出是不准予税前扣除的。此类保险费范围的大小、保险费率的高低、投保对象的多少等都是有国家法律法规依据的，如《建筑法》第四十八条规定，建筑施工企业必须为从事危险作业的职工办理意外伤害保险，支付保险费。《煤炭法》第四十四条规定，煤矿企业必须为煤矿井下作业职工办理意外伤害保险，支付保险费。
二、国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费。
在条例的起草过程中，有不少意见认为，应增加特定类型的商业保险费，如企业因其职工出差而为职工购买的航空意外险费用支出等，应准予税前扣除。考虑到这些情况比较复杂，目前也无法一一明确，而且需要根据实际情况的发展变化，作灵活调整。所以，本条就规定了这么一个授权性条款，授予国务院财政、税务主管部门相应的权力，可以根据实际情况的需要，决定企业为其投资者或者职工投保商业保险而发生的哪些商业保险费，可以税前扣除。
第三十七条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
「释义」本条是关于企业发生的借款费用支出的扣除规定。
企业的生存和发展需要资金来支撑，无论是固定资产的构建，对外投资，还是材料或商品的采购等，都需要资金。企业的资金来源渠道多样，形式多元化，除了所有者进行投资形成的权益性投资外，通常还会采取借款方式筹借生产经营所需资金，因而必须付出一定的代价。企业因筹借生产经营所需资金而发生的费用，与企业的生产经营活动直接相关，是企业取得收入所发生的必要与正常的支出，应允许税前扣除。较之原内资、外资企业所得税法，本条是新增的原则性规定，可从以下两方面来理解：
一、不需要资本化的借款费用，准予在费用发生当期扣除。
根据2006年修订的《企业会计准则第17号——借款费用》的有关规定，所谓借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额。其中，借款利息，是指企业向其他组织、个人借用资金而支付的利息，包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息等。因借款而发生的折价或者溢价主要是指发行企业债券等所发生的折价或者溢价，因为企业发行债券，往往不是按照其票面价值对外发售，而需要对票面价值进行一定幅度的调整后，才可能顺利筹款，实现目的，发行债券中的折价或者溢价，其实质是对债券票面利息的调整（即将债券票面利率调整为实际利率），属于借款费用的范畴。由于汇率并不是固定的，而是根据各国经济发展情况、市场需求等因素，不停的波动，所以因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动对外币借款本金及其利息的计账本位币金额所产生的影响金额。由于汇率的变化往往和利率的变化相联动，它是企业外币借款所需承担的风险，因此，因外币借款相关汇率变化所导致的汇兑差额，属于借款费用的有机组成部分。因借款而发生的辅助费用，是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金等费用，由于这些费用是因安排借款而发生的，也属于借入资金所付出的代价，是借款费用的构成部分。上述所列举的借款费用，如果是不需要资本化的，就允许在发生当期扣除，这是借款费用扣除的一个原则性规定，只要不是明确被认定为资本化支出的费用，都应该被视为不需要资本化的借款费用，予以当期扣除。
二、需要资本化的借款费用，予以分期扣除或者摊销。
企业所发生的借款费用，有些是用于一些长期资产的构建等，其经济效益并不能得到立即实现，而是需要一个长期的过程，或者体现在其他一些需要长期才能回收利益的企业资产中，根据企业所得税税前扣除中的收入与支出相配比原则，对于这部分借款费用是不能予以在发生时全额直接扣除，而应计入有关资产的成本，予以分期扣除或者摊销。所以，本条第二款对需要资本化的借款费用作了列举，并明确规定其应计入有关资产的成本，只能分期扣除或者摊销。根据新修订的企业会计准则有关借款费用的规定，符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。本条第二款对此作了细微的调整，即将符合资本化条件的资产限定为固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货，因为企业所得税法和本条例所规定的固定资产，已经含括了投资性房地产，而无形资产与固定资产类似，其价值的实现也是需要一个长期的过程，其有关支出或者费用也应予以分期摊销，本条也将其纳入符合资本化条件的资产范围。所以，本条规定的应计入有关资产成本的借款费用，是限于企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货而发生的借款费用，而且此类费用必须限于这些资产的购建期间，在这些资产购建后，或者存货达到预定可销售状态后而发生的所谓借款费用，是不允许计入有关资产的成本，而是应根据其他有关规定作相应税务处理。需要注意的是，借款费用应否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可直接扣除。但是，从事房地产开发业务的企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工前，应计入有关房地产的开发成本。月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货而发生的借款费用，而且此类费用必须限于这些资产的购建期间，在这些资产购建后，或者存货达到预定可销售状态后而发生的所谓借款费用，是不允许计入有关资产的成本，而是应根据其他有关规定作相应税务处理。需要注意的是，借款费用应否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可直接扣除。但是，从事房地产开发业务的企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工前，应计入有关房地产的开发成本。
第三十八条　企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
「释义」本条是关于企业利息支出扣除标准的规定。
本条例第三十七条已经规定了企业发生的合理的借款费用，准予在计算应纳税所得额时扣除，本条是对借款费用中的主体部分———利息支出的扣除标准的规定。原内资企业所得税暂行条例规定，纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。原外资企业所得税法实施细则第二十一条规定，企业发生与生产、经营有关的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。合理的借款利息，是指按不高于一般商业贷款利率计算的利息。本条基本上沿袭了原内资、外资税法的相关规定。本条是对本条例第三十七条的一个细化规定，同时也是从不同角度的规定，第三十七条规定的是借款费用的扣除方式，而本条规定的是借款费用中的主体部分———利息支出的扣除标准。
本条的规定，可以从以下几方面来理解：
一、非金融企业向金融企业借款的利息支出，准予全额据实扣除。
目前，我国的金融企业承担绝大部分的资金借贷功能，关于金融企业的借贷业务所应遵守的行为规范，存在大量的法律法规规定，其贷款利率、贷款规则等都有一系列的法律限制，借贷行为较为规范和透明，所以非金融企业向金融企业借款的利息支出，准予全额据实扣除。
二、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出，准予全额据实扣除。
与非金融企业向金融企业借款的规定一样，金融企业从事吸收公众存款和进行同业拆借业务等，也需要遵守一系列的行为规范，法律上有较为严格的要求，其存款利率、拆借利率等都有着明确的要求和限制。金融企业的存款业务较为容易理解，它是吸收不特定公众存款。同业拆解是指具有法人资格的金融机构及经法人授权的金融分支机构之间进行短期资金融通的行为。金融机构在日常经营中，由于存放款的变化、汇兑收支增减等原因，在一个营业日终了时，往往出现资金收支不平衡的情况，一些金融机构收大于支，另一些金融机构支大于收，于是产生金融机构之间进行短期资金相互拆借的需求。它是金融机构在不用保持大量超额准备金的前提下，满足存款支付及汇兑、清算的需要。同业拆借资金的最长期限一般较短，有隔夜、1天、7天、1个月、4个月等品种，其拆借率等都有着明确的限制。所以，金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出，准予全额据实扣除。
三、企业经批准发行债券发生的利息支出，准予全额据实扣除。
企业筹借生产经营活动资金，除了向金融企业借款外，还有一种重要形式就是，通过发行企业债券，向社会大众借款。企业发行债券的条件和要求相对较为严格，法律法规对可以发行债券的企业所应具备的条件，发行债券的规模、利率等都有着明确规范和要求，也需要事先经有关主管部门批准，处于一个透明、可控的状态，是企业生产经营活动的正常需要，其发生的利息支出，准予全额扣除。
四、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。
与前三项规定的利息支出可以全额扣除不同，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，并不允许无条件的全额扣除，而是有个标准限制，即不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。之所以对此作这个标准限制，主要是考虑到非金融企业之间的借款，目前法律法规的规范性要求较少，实践中也较难控制和规范，而且非金融企业的主要业务并不是从事资金的拆借、借贷，若允许非金融企业之间的借款利息支出无条件的全额税前扣除，在某种程度上将会鼓励非金融企业之间从事资金拆借活动，这在一定程度上将扰乱金融秩序，也容易造成非金融企业之间通过资金拆借逃避税收等消极影响。非金融企业向非金融企业借款的利息支出，其扣除依据或者标准是金融企业同期同类贷款利率，使得向金融企业借款的企业的税收待遇，与向非金融企业借款的企业的税收待遇统一，这样就可以抑制企业向非金融企业借款的冲动，鼓励企业向金融企业借款，有助于维护国家金融秩序，也利于实现企业之间的公平。
第三十九条　企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
「释义」本条是关于汇兑损失的扣除规定。
原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，纳税人在生产、经营期间发生的外国货币存、借和以外国货币结算的往来款项增减变动时，由于汇率变动而与记账本位币折合发生的汇兑损益，计入当期所得或在当期扣除。原外资企业所得税法实施细则规定，企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益。与原内资、外资企业所得税法的规定相比，本条只是指明了企业的汇兑损失，而没有规定相应的汇兑收益，这主要是考虑到本条所在的章节是关于企业有关支出的扣除规定，企业所获得的汇兑收益相应规范在条例有关收入的规定中。
汇率是两种货币相兑换的比率，是一种货币单位用另一种货币单位所表示的价格。通常在银行见到的汇率有三种表示方式：买入价、卖出价和中间价。买入价指银行买入其他货币的价格，卖出价指银行出售其他货币的价格，中间价是银行买入价与卖出价的平均价，无论是买入价，还是卖出价均是立即交付的结算价格，都是即期汇率，即期汇率是相对于远期汇率而言的，远期汇率是在未来某一日交付时的结算价格。我国境内的企业一般以人民币为计账本位币。企业发生外币业务时，进行账面记录时所选用的汇率为记账汇率，往往是业务发生当天的汇率，或者当月1日的汇率，由于即期汇率与远期汇率之间存在差异，就有可能产生所谓的汇兑损失。汇兑损益是一笔涉及外币的经济业务在向计账本位币折算过程中，由于汇率变化而产生的一种折算负差额。产生汇兑损益的原因很多，主要包括三类，即记录债权收回、债务偿还时选用的记账汇率，与这些业务发生时已入账的账面汇率不同形成的差额；货币兑换时，不同货币由于选用不同的计账汇率产生的差异；货币资金减少时使用的计账汇率与按一定方法（如先进先出法）确认的账面汇率不同产生的差异。
本条的规定，可以从以下几方面来理解：
一、货币交易过程中产生的汇兑损失，准予扣除。
货币交易，也称外币交易，根据新修订的企业会计准则的规定，它是指企业以外币计价或者结算的交易，包括企业买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务，借入或者借出外币资金，以及其他以外币计价或者结算的交易。其中，买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务，通常情况下指以外币买卖商品，或者以外币结算劳务合同，如以人民币为计账本位币的国内公司向国外公司出口商品，以美元结算货款；借入或者借出外币资金，是指企业向银行或者非银行金融机构借入以计账本位币以外的货币表示的资金，或者银行或者非银行金融机构向人民银行、其他银行或者非银行金融机构借贷以计账本位币以外的货币表示的资金，以及发行以外币计价或者结算的债券等；其他以外币计价或者结算的交易，指以计账本位币以外的货币计价或者结算的其他交易，如接受外币现金捐赠。在这些外币交易过程中，由于交易发生与确认实现时汇率的变化，将会产生汇率差，从而可能产生原来不曾存在的损失，而这部分损失是企业生产经营活动过程中正常与必要的支出，是应准予税前扣除的。
二、纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，准予扣除。
企业所拥有的资产或者负债，可能是以计账本位币以外的货币计量，那么在纳税年度终了时，需要按照期末即期人民币汇率中间价为标准，将其折算成人民币，以反映企业的真正经济利益流动情况，当期末即期人民币汇率中间价，与企业取得货币性资产、负债时的汇率产生变动时，就可能使企业承担因汇率变动而产生的损失。其中，负债是由企业已完成的经济业务所引起，可以用货币客观计量，并在将来以资产或提供劳务等方式予以清偿的经济责任，如应付账款、应付票据等。货币性资产是企业经营过程中以货币形态存在的资产，包括狭义上的现金（即库存现金）、银行存款、其他货币资金等。对于这部分损失，是企业生产经营活动中的正常与必要的支出，应准予扣除。
三、已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分的汇兑损失，不予扣除。
一般而言，汇兑损失属于企业生产经营活动过程中所发生的必要与正常的支出，应准予扣除。但是，企业在会计处理时，有些汇兑损失已经通过其他途径体现在企业的支出中，或者有时候产生的所谓的汇兑损失，虽然也与企业所拥有的资产数额有关联，但其是企业税后利润的组成部分，产生的所谓汇兑损失只会对所有者权益产生一定的影响，对于这些情况下的所谓汇兑损失，是不应允许扣除的，否则就违背了税前扣除中的不得重复扣除的原则和相关性原则。企业发生的汇兑损失，如果已经计入资产成本的话，那么这部分损失已经通过资产的折旧或者摊销等方式予以税前扣除；如果企业发生的损失，是由向所有者进行利润分配相关的部分所产生，考虑到这部分属于所有者权益，是税后利润分配问题，一定程度上与企业资产相脱离，不属于企业的资产，其产生的所谓的汇兑损失，也是不应该作为企业支出在税前扣除。
第四十条　企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除。
「释义」本条是关于职工福利费支出的扣除规定。
原内资企业所得税规定，职工福利费按照计税工资总额的14％计算扣除。原外资企业所得税规定，企业支付给职工的工资和福利费，应当报送其支付标准和所依据的文件和有关材料，经当地税务机关审核同意后，准予列支。同时明确，外商投资企业和外国企业按照国务院及各地政府规定，为其提存的医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金三项基金外，可根据现行财务会计制度规定的标准，计提职工教育经费、工会经费。除此之外，企业不得在税前预提其他职工福利类费用。企业实际发生的不属于上述五项预提基金或经费开支范围内的其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14％，超过部分不得在税前扣除。原内、外资企业职工福利费支出税前扣除政策不同，是造成内资企业税负高于外资企业的一个重要原因。为了公平税负，企业所得税法统一了内、外资企业的税前扣除政策，包括职工福利费方面的税前扣除政策。本条进一步明确了，包括内、外资企业在内的所有纳税人的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14％的部分，准予扣除。虽然扣除比例与原内、外资税法一致，但作为扣除基准的“计税工资”已改为“工资、薪金总额”，实际上已经提高了扣除限额。在条例草案中，对职工福利费支出的扣除方面，是准予据实扣除，没有标准限制。在条例草案的征求意见过程中，有不少意见认为，对职工福利费支出，应实行限额扣除制度，如将标准限定在年工资总额的一定比例，防止部分企业利用给职工搞福利之名而侵蚀税基。考虑到职工福利有利于使职工享受到更高质量和更多数量的实惠，有利于提高职工的生活水平和生活质量，而且工资、薪金总额14％的比例，也符合一般企业福利费支出的总额要求，所以本条对职工福利费的扣除，作了工资、薪金14％的限制。
另外，本条删除了条例草案中对职工福利费的支出范围所作的原则性限制规定，与原内、外资税法规定的职工福利费支出扣除政策统一。这主要是考虑到在条例中无法明确界定职工福利费的支出范围，无论如何列举，都无法穷尽，而且从整个法律体系的框架来看，也不宜在条例中直接规定职工福利费的支出范围，而宜留待部门规章去处理。所以，本条对职工福利费的支出范围没有作具体规定。
第四十一条　企业拨缴的职工工会经费，不超过工资、薪金总额2％的部分，准予扣除。
「释义」本条是关于职工工会经费支出的扣除规定。
原内资税法规定，企业的职工工会经费，在计税工资总额2％以内的部分，准予税前扣除。由于本条例对工资、薪金支出实行据实扣除制度，同时与《工会法》的有关规定衔接，本条明确了职工工会经费支出，不超过工资、薪金总额2％的部分，准予扣除。
根据《工会法》的规定，在中国境内的企业、事业单位中以工资收入为主要生活来源的体力劳动者和脑力劳动者，不分民族、种族、性别、职业、宗教信仰、教育程度，都有依法参加和组织工会的权利。同时，《工会法》对工会的职责、设立、组织机构、权利、义务等都作了全面而详细的规定，并对工会经费的来源、支出、管理等也作了全面规定。《工会法》第四十二条规定，工会经费主要用于为职工服务和工会活动，其来源包括，工会会员缴纳的会费；建立工会组织的企业、事业单位、机关按每月全部职工工资总额的2％向工会拨缴的经费；工会所属的企业、事业单位上缴的收入；人民政府的补助；其他收入。其中，对于企业、事业单位按每月全部职工工资总额的2％向工会拨缴的经费，在税前列支。本条规定的扣除基准是职工工资、薪金总额，虽然与《工会法》所用的扣除基准“工资总额”用语上有所差异，其所表述的实际内容是一致的，是指企业支付给所有与本企业有劳动关系的人员的工资性支出，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出的总额。
第四十二条　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
「释义」本条是关于企业发生的职工教育经费支出的扣除规定。
原内资税法规定，纳税人的职工教育经费，在计税工资总额1.5％以内的部分，准予税前扣除。原外资企业所得税规定，外商投资企业和外国企业按照国务院及各地政府规定，为其提存的医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金三项基金外，可根据现行财务会计制度规定的标准，计提职工教育经费。为鼓励技术创新，提高劳动力的职业素质，《国家中长期科技规划》规定，企业实际发生的职工教育经费支出，按照职工工资总额2.5%计入企业的成本费用。实施条例为与《国家中长期科技规划》有关规定保持一致，支持技术创新，对职工教育经费的税前扣除作了调整。本条在将扣除基准从“计税工资”变为“据实工资”的基础上，将职工教育经费的当期税前扣除标准提高到2.5％，且对于超过标准的部分，允许无限制的往以后的纳税年度结转，并将其扩大统一适用于所有纳税人，包括内资企业和外资企业。条例草案中，并不允许超过工资、薪金总额2.5％的部分往以后纳税年度结转。有不少意见主张，应适当提高扣除比例，以鼓励企业加大教育投入，或者增加规定应允许超过标准的部分往以后纳税年度结转，以鼓励企业加大对职工的教育投入，从而有利于引进国外的先进技术及管理经验，有利于促进企业的技术创新。条例最后采纳了后一种意见，在维持条例草案扣除标准不变的情况下，增加规定了超过规定标准的部分，准予往以后纳税年度无限制结转，这就实际上是允许企业发生的职工教育经费支出准予全额扣除，只是在扣除时间上作了相应递延。
这里的职工教育经费支出，是指企业为提高其职工工作技能，为企业带来更多的经济利益流入，而通过各种形式提升职工素质，提高职工工作能力等方面的教育所发生的教育费支出，具体的范围有国务院财政、税务主管部门再具体认定。另外，在理解职工教育经费支出的扣除规定时，我们注意到本条规定的扣除，给了国务院财政、税务主管部门一个授权的例外规定，这主要是考虑到目前职工教育经费名目繁多，实践形态多样，管理难以统一化和机械化，而且可能需要根据不同的企业实际情况，作出不同的规定，如对于有些企业，只允许工资、薪金总额2.5％的部分予以当期扣除，可能无法满足其需要，有必要对此作出特殊规定，所以通过本条的授权，就可以解决上述可能存在的当期不足扣除的问题；当然对于特定情形下的企业，国务院财政、税务主管部门也可以根据本条的授权，规定当期扣除比例低于工资、薪金总额的2.5％，或者规定超过标准的部分，不允许往以后纳税年度结转。
第四十三条　企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
「释义」　本条是关于企业实际发生的业务招待费支出的扣除规定。
一、业务招待费扣除的几个考虑因素
原内资企业所得税规定，企业发生的与其经营业务有关的业务招待费，在下列规定比例范围内，可据实扣除：全年销售（营业）收入净额在1500万元及其以下的，不超过销售（营业）收入净额的0.5％；全年销售（营业）收入净额超过1500万元的，不超过该部分的0.3％。纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明材料的，应提供能证明真实性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。原外资税法规定，企业发生与生产、经营有关的交际应酬费，全年销货净额在1500万元以下的，不超过销售净额的5‰；全年销货净额超过1500万元的部分，不得超过该销货净额的3‰；全年业务收入总额在500万元以下的，不得超过业务收入总额的10‰；全年业务收入总额超过500万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的5‰，准予作为费用列支，实行税前扣除。条例的起草过程中，关于业务招待费的扣除规定，意见较多，有意见主张条例维持原外资税法的扣除政策，如按50％扣除的办法会使一些企业的合理招待费用不能据实扣除。有一种意见主张，实际发生额在销售净额或业务收入一定比例内的，准予全部扣除，超过部分按实际发生额的50％扣除，以减少部分企业的负担。还有意见主张对业务招待费的扣除规定一个上限，因为招待费取得的途径比较多，不好控制等等，各种不同的意见较多。本条之所以做如此规定，主要考虑到：一是原规定采取限额扣除不尽合理。原内资和外资企业所得税对业务招待费都采取按销售（营业）收入的一定比例限额扣除的做法，这种处理会造成一部分企业销售（营业）收入较少，计算扣除限额小，导致实际发生的业务招待费得不到税前扣除，特别是新办企业，往往处于业务拓展期，需要大量的业务招待费。而一部分销售（营业）收入较多的大型企业，计算扣除限额大，基本上能满足实际发生的业务招待费支出，起不到调节控制业务招待费的作用。因此，采取按销售（营业）收入的一定比例限额扣除的做法，对不同规模企业、新老企业不尽合理。
二是企业的业务招待难以准确划分商业招待和个人消费。业务招待费支出是各国公司税法中滥用扣除最严重的领域，进行业务上的招待是一个十分正常的商业做法。但是，毫无疑问商业招待又不可避免包括个人消费的成分。在许多情况下，实际上根本无法将商业招待与个人消费区分开。有的国家甚至规定，如果接受业务招待的个人不将所受招待包括在个人所得税的收入总额中，招待方即不能申报有关业务招待费用的扣除。我国现行税法对业务招待费的总体政策是比较宽松的。所以我们更有必要加强对业务招待费税前列支管理。
二、业务招待费的管理由于业务招待费支出是各国公司税法中滥用扣除最严重的领域，管理难度大，各国一般都强调对业务招待费税前扣除的管理。管理的具体要求主要包括：
一是加强业务招待费的真实性管理。业务招待费的真实性管理一方面有赖于完善申报制度，另一方面需要对真实性容易出问题的项目加强纳税检查。纳税人申报扣除的业务招待费，在主管税务机关要求提供证明材料的情况下，应能够提供证明真实性的足够的有效凭证或资料。否则，不得扣除。这一规定的意义是多方面的，首先，明确赋予纳税人对所申报扣除费用的真实性自我举证的责任，虽然税务机关一般情况下会认同纳税人申报的扣除费用，但如果税务机关发现业务招待费用支出有不正常现象，或者在纳税检查中发现有不真实的业务招待支出，税务机关有权据此条款要求纳税人在一定期间提供证明真实性足够的有效的凭证或资料，逾期不能提供资料的，税务机关可以直接否定纳税人已申报业务招待费的扣除权。其次，这样规定并没有直接要求纳税人在每次申报时都将有关全部资料提供给税务机关，因为这样做可能给纳税人带来很大的麻烦和工作量，同时，税务机关也没有力量去处理这些资料。第三，暗示着在《税收征管法》规定的追溯期内，纳税人必须对其申报的业务招待费的真实性负责，必须为其申报的业务招待费准备足够有效的证明材料，尽管这些材料税务机关可能并不要求提供，但一旦要求提供而纳税人无法提供的，将失去扣除权。需要说明的是，此条款的实质在于保证业务招待费用的真实性，有关凭证资料只要对证明业务招待费的真实性是足够的和有效的即可，并不严格要求提供某种特定凭证，这也为纳税人的经营管理留有一定的余地。凭证资料可以包括发票、被取消的支票、收据、销售账单、会计账目、纳税人或其他方面的证词，越客观的证词越有效。比如，给客户业务员的礼品，大多数情况下并不能取得发票等特定凭证，但只要有接受礼品者的证明，并且接受礼品者与企业确实存在商业业务关系，即可承认该项支出的真实性。一般情况下，税法并不强迫企业在送给客户业务人员礼品时要求有关人员签字，但是，如果税务机关要求证明真实性，企业也可以事后追补证据。
二是业务招待费支出的税前扣除的管理必须符合税前扣除的一般条件和原则。具体地分析：
1.企业开支的业务招待费必须是正常和必要的。这一规定虽然没有定量指标，但有一般商业常规做参考。比如，企业对某个客户业务员的礼品支出与所成交的业务额或业务的利润水平严重不相吻合；再比如，企业向无业务关系的特定范围人员所赠送礼品，而且不属于业务宣传性质（业务宣传的礼品支出一般是随机的或与产品销售相关联的）。
2.业务招待费支出一般要求与经营活动“直接相关”。由于商业招待与个人消费的界线不好掌握，所以一般情况下必须证明业务招待与经营活动的直接相关性。比如是因企业销售业务的真实的商谈而发生的费用。
3.必须有大量足够有效凭证证明企业相关性的陈述：比如费用金额、招待、娱乐旅行的时间和地点、商业目的、企业与被招待人之间的业务关系等。
4.特别要注意的是，虽然纳税人可以证明费用已经真实发生，但费用金额无法证明，主管税务机关有权根据实际情况合理推算最确切的金额。如果纳税人不同意，则有证明的义务。国家税收利益的需要，也出于商务招待与个人消费难以明确区分的特性，借鉴国外许多国家的通行做法，本条在将草案规定的50％扣除比例提高到60％的基础上，增加了一个最高扣除比例限制（即最高不得超过当年销售或者营业收入的5‰）。
第四十四条　企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
「释义」本条是关于企业广告费和业务宣传费支出扣除的规定。
原内资企业所得税有关政策规定，企业广告费的扣除实行分类扣除政策，一是高新技术企业等可据实扣除；二是粮食类白酒广告费不得在税前扣除；三是其他企业的广告费支出按当年销售收入一定比例（包括2%、8%、25%）扣除，超过比例部分可结转到以后年度扣除；纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体的广告性支出），在不超过销售营业收入5‰范围内，可据实扣除。原外资企业所得税有关政策规定，外资企业广告费支出予以据实扣除。本条对原扣除政策作了相应调整，首先是统一了内资、外资企业在广告费和业务宣传费方面的扣除规定，使内资、外资企业享受公平待遇，同时规定了一个统一、较高的扣除比例，并允许超过扣除比例的部分，往以后纳税年度结转，这主要是考虑到：
一是，提高税前扣除比例，有效解决广告费支出税前扣除问题。许多行业反映，内资企业广告费支出税前扣除普遍不足，内资、外资企业处理不一致，税负不公平。在充分调查基础上，规定可扣除的广告费用支出限制在销售（营业）收入的15%以内，从企业长期经营角度分析是适当的。
二是，近年来，我国的广告市场出现一些较为混乱的情况。有些企业不重视提高产品质量和技术水平，而是通过巨额广告支出进行恶性竞争，有的甚至以虚假广告欺骗消费者。允许巨额广告支出直接扣除，实际上是拿部分国家税款或国家无息贷款做广告，而且许多企业越来越不考虑产品未来到底能否取得与巨额广告相对称的收益。有的所谓“明星”为企业做个广告，收入动辄几百万甚至更多，虽然通过征收个人所得税可以起到一定调节作用，但收入分配不公的矛盾难以得到根本扭转，造成负面社会影响。广告支出的均衡摊销是基于广告费用性质确定的正确的政策，必须不折不扣地执行。
三是，由于企业发生的广告费用可能绝对数额或相对数都较大，特别是在企业创立初期，或者新产品开拓市场初期和产品市场占有率出现下降趋势时，可能需要加大广告宣传支出。但在市场占有率相对稳定后广告费用占销售（营业）收入的比重会相对固定甚至出现下降趋势。企业长期的广告宣传可能为企业带来品牌效应，甚至形成著名商标。这样的品牌、商标甚至商誉会使企业终生受益，而不是仅仅对某一个或几个经营年度发生作用。因此，企业在某些纳税年度发生的数额较大的广告支出具有资本性支出性质，不应该在发生的纳税年度全部直接扣除，而应在受益期内均衡摊销。实施条例规定，企业每一纳税年度可扣除的广告费用支出限制在销售（营业）收入的15%以内，但超过部分可以无限期向以后纳税年度结转，实际上就是这一政策精神的体现。
在条例的起草过程中，有不少人建议具体明确“符合条件”的具体内容；有一种建议则主张删除“符合条件”，因为这类表述对纳税人来讲存在不确定性和不可预期性，对税务机关来讲则存在不可操作性、不可执行性，不符合依法治税的要求；也有意见主张将当年扣除比例提高到20％，同时明确只能在以后5个纳税年度结转扣除，不得无限期往后结转。本条之所以保留“符合条件”的限制，主要是考虑到目前广告和业务宣传费的形式和种类繁多，很难控制，若允许所有的广告费和业务宣传费支出税前扣除，将严重侵蚀企业所得税的税基，国家的税收利益无法得以保障。所以条例坚持了“符合条件”的限制条件，但又没有在条例中予以具体明确“符合条件”的内容，主要是考虑到条例整体框架和结构的协调性，且这是具体的实践操作问题，宜由相应的规章去规范。但可以肯定的是，今后的“符合条件”的广告费和业务宣传费支出将从广告的制定主体、播放渠道、相应票据依据等多方面予以明确，以便基层税务部门和企业把握政策。
另外，与原内资、外资企业所得税法规定的此类费用的扣除政策相比，本条增加了授权性内容，即授予国务院财政、税务主管部门可以规定不同于本条所规定的扣除方法、标准等的权力。之所以国务院财政、税务主管部门可以根据授权，作出不同于本条规定的扣除标准、方法的规定，主要是考虑到不同类型的企业的特殊性，使广告费和业务宣传费的扣除规定，具有较大的灵活性，即便是对本条规定的内容作出调整，也无需修改条例，以保证条例的稳定性。
第四十五条　企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
「释义」本条是关于企业实际发生的一些专项资金的税前扣除规定。
较之原内资、外资税法，本条是新增的内容，主要是体现企业所得税政策对环境保护、生态恢复等的扶持和鼓励功能。我国的经济发展走了一段相对较长的粗放型发展模式道路，很大程度上是以牺牲自然环境为代价的，企业所承担的相应自然环境的保护义务较少，这类社会义务也常为企业所忽视，这些都不利于我国经济社会的可持续长期发展，通过各种政策，包括税收政策，来激励企业履行此类社会义务已日受重视。
本条规定的准予扣除的专项资金的支出，可以从以下几方面来理解：
一、必须有法律、行政法规的专门规定
这是对此类扣除项目依据上的要求。即专项资金是企业根据法律、行政法规有关规定提取的，排除了企业根据地方性法规、规章、其他规范性文件等提取的所谓专项资金。
二、提取的资金的目的应限于环境保护、生态恢复等用途
这是对此类扣除项目用途上的要求。为了确保企业提取的专项资金用于专项目的，以真正体现税收政策对企业这些行为的鼓励，本条明确了只有实际提取且实际用于专项目的的资金，才允许税前扣除，如果企业将提取的专项资金用于其他用途的，则不得扣除，已经扣除的，则应计入企业的当期应纳税所得额，缴纳企业所得税。这就从税收政策上进一步确保了企业专项资金的专项目的，也推进了其他法律、行政法规有关规定的进一步落实。
第四十六条　企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。
「释义」本条是关于企业商业保险费支出扣除的规定。
原内资税法规定，纳税人参加财产保险和运输保险，按照规定交纳的保险费用，准予扣除。本条延续了原内资税法的这项政策，进一步明确规定了企业参加财产保险，按照规定实际缴纳的保险费用，准予税前扣除，并将其适用范围扩大至包括外资企业在内的所有企业。
财产保险，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任。企业参加的财产保险，是以企业财产及其有关利益为保险标的，又可具体分为财产损失保险、责任保险、信用保险等。企业参加财产保险的目的，是为了减少或者分散其财产可能存在的损失，从某种意义上来说，增加了企业可能的经济利益，所以企业参加财产保险所发生的保险费支出，是与企业取得收入有关的支出，符合企业所得税税前扣除的真实性原则，应准予扣除。实践中，保险只是针对可能存在的风险，而实际上，保险合同所约定的保险事由并不一定出现，即企业所投保的保险标的没有产生任何损失，但是对企业来说，其保险费支出是不能收回的，属于费用支出，应予以税前扣除。需要注意的是，当企业参加的商业保险，发生保险事故时，企业将依据合同约定获得相应的赔偿，这时企业因参加商业保险的保险费支出仍然允许扣除，其所获取的赔偿，在计算应纳税所得额时，应抵扣相应财产的损失后，再计算出企业参加商业保险的财产的净损失，计入当期损益。
第四十七条　企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
（一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；
（二）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
「释义」本条是关于企业发生的租赁费支出的扣除规定。
原内资税法规定，纳税人根据生产、经营需要，以经营租赁方式租入固定资产而发生的租赁费，可以据实扣除；融资租赁发生的租赁费不得直接扣除，承租方支付的手续费，以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除。本条对此作了进一步明确规定，并将其统一适用于内资、外资企业。
租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。在市场经济条件下，租赁业务作为企业融资的重要形式，需求日益增长，越来越多的企业通过租赁的形式获取相关资产的使用权。按租赁双方对租赁物所承担的风险和报酬为标准，可将租赁分为融资租赁和经营租赁。所谓融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，所有权最终可能转移，也可能不转移，满足下列条件之一的，即可被认定为融资租赁：在租赁期满时，资产的所有权转移给承租人；承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权；租赁期占租赁资产使用寿命的大部分；就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于（90％以上）租赁开始日租赁资产公允价值，就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于（90％以上）租赁开始日租赁资产公允价值；租赁资产性质特殊，如果不作较大修改，只有承租人才能使用。除了融资租赁以外的租赁，就属于经营租赁。
根据本条的规定，租赁费的扣除分为：
一、以经营租赁方式租入固定资产而发生的租赁费，按租赁年限均匀扣除。
这主要是因为经营租赁方式下，租入企业实际上今后也不会实际拥有该租赁资产的所有权，所以其支付的租赁费，应按租赁年限分期、均匀扣除。
二、以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费，按规定计入租入固定资产的价值，并提取折旧费用，予以分期扣除。
因为，根据企业所得税法的规定，以融资租赁方式租入的固定资产，允许企业计算折旧扣除，所以其租赁费构成租赁资产的价值，与租赁固定资产的价值一起，计算折旧，并予以扣除。
第四十八条　企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
「释义」本条是关于企业劳动保护支出的税前扣除规定。
原内资、外资税法均未明确规定企业的劳动保护支出，可以税前扣除。考虑到一些企业的特殊情况，也鼓励企业加大劳动保护投入，支持安全生产，维护职工合法权益，本条明确规定了，企业实际发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。本条的规定，可从以下几方面来理解：
一、必须是企业已经实际发生的支出。
这是税前扣除的基本原则，企业只有实际发生的费用支出，才准予税前扣除。
二、必须是合理的支出。
有人认为，对于企业的劳动保护支出，应据实扣除，不应有“合理的”限制。本条之所以加上“合理的”条件限制，主要是防止有些企业可能借此逃避税收，也为税务机关在实际税收征管中，行使相应的调整权，预留法律依据。条例起草过程中，有一种意见认为，应对“合理的”范围进行界定。考虑到不同行业、不同环境下的企业生产经营活动千差万别，无法对其劳动保护支出作统一的界定，同时为了保持条例的整体性和稳定性，在通过其他规定来具体认定“合理的”范围而不影响执行的前提下，条例没有对“合理的”范围作具体界定。
三、必须是劳动保护支出。
条例草案曾经规定，本扣除项目中的劳动保护支出，是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。考虑到条例体例、框架的协调性、一致性等因素的要求，也考虑到企业的劳动保护支出难以得出简单的统一标准，且条例草案本身规定的某些用语不尽科学，所以条例删除了草案中关于劳动保护支出的界定的规定。但是，这并不是否定草案关于劳动保护支出的界定的基本内容，而是将其放入规章由国务院财政、税务主管部门予以处理。本条规定的劳动保护支出，仍然需要满足以下条件，一是必须是确因工作需要，如果企业所发生的所谓的支出，并非出于工作的需要，那么其支出就不得予以扣除；二是为其雇员配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供；三是限于工作服、手套、安全保护用品、防暑降温品等，如高温冶炼企业职工、道路施工企业的防暑降温品，采煤工人的手套、头盔等用品。
第四十九条　企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
「释义」　本条是关于企业发生的一些特殊费用不准扣除的规定。
本条的内容是条例新增的规定，原内资、外资税法对此均未作直接规定。本条规定的不得扣除费用包括。
一、企业之间支付的管理费
原外资税法规定，企业不得列支向其关联企业支付的管理费。本条改变了原外资税法的规定，明确规定，企业无论是接受关联方还是非关联方提供的管理或其他形式的管理服务而发生的管理费，不得扣除。现行市场经营活动中，企业之间的分工日益精细化和专门化、专业化，从节约企业成本角度等考虑，对于企业的特定生产经营活动，委托其他企业或者个人来完成，较之企业自己去完成，可能更为节约，所以就出现了企业之间提供管理或者其他形式的服务这种现象。但是企业之间支付的管理费，既有总分机构之间因总机构提供管理服务而分摊的合理管理费，也有独立法人的母子公司等集团之间提供的管理费。由于企业所得税法采取法人所得税，对总分机构之间因总机构提供管理服务而分摊的合理管理费，通过总分机构自动汇总得到解决。对属于不同独立法人的母子公司之间，确实发生提供管理服务的管理费，应按照独立企业之间公平交易原则确定管理服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理，不得再采用分摊管理费用的方式在税前扣除，以避免重复扣除。
二、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费
过去，内资企业基本纳税实体界定上遵循独立核算标准，将企业内部能够独立核算的营业机构或者分支机构作为独立纳税人处理，为准确反映企业不同营业机构的应纳税所得额，对内部提供管理服务、融通资金、调剂资产等内部往来活动一般需要按照独立交易原则处理，分别确认应税收入和费用。企业内部营业机构属于企业的组成部分，不是一个对外独立的实体，根据企业所得税法汇总纳税的规定，它不是一个独立的纳税人，而应由企业总机构统一代表企业来进行汇总纳税。实践中，企业出于管理和生产经营等因素的需要，可能采取相对独立的内部营业机构管理，内部营业机构在企业内部具有相对独立的资产、经营范围等，这就可能使这些内部营业机构之间可能发生类似于独立企业之间进行的所谓融通资金、调剂资产和提供经营管理等服务，但是企业内部营业机构之间进行的这类业务活动，属于内部业务活动，虽然在不同内部营业机构之间，可能也有某种账面记录，也区分不同内部营业机构之间的收入、支出等等，但是在缴纳企业所得税时，由于它们不是独立的纳税人，需由企业汇总纳税，所以对于这些内部业务往来所产生的费用，均不计入收入和作为费用扣除。
三、非银行企业内营业机构之间支付的利息
与企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费不得扣除的理由类同，非银行企业内营业机构之间的资金拆借行为，本身是同一法人内部的交易行为，其发生的资金流动，不宜作为收入和费用体现；另外，由于企业内各营业机构不是独立的纳税人，而且企业所得税法实行法人所得税，要求同一法人的各分支机构汇总纳税，即取得利息收入的营业机构作为收入，支付利息的营业机构作为费用，汇总纳税时相互抵消，在税前计入收入或者扣除没有实际意义。但是，需要注意的是，这部分不得扣除的费用，不包括银行企业内部营业机构之间支付的利息，这主要考虑到银行企业内部营业机构主要从事的就是资金拆借行为，其成本和费用的支出，主要就体现为利息，如果不允许银行企业内营业机构之间支付的利息扣除，对各银行企业内营业机构的会计账务、业绩等都无法如实准确反映，且由于实行法人汇总纳税后，准许银行企业内营业机构之间支付的利息扣除，相应获取这部分利息的其他银行企业内营业机构就将这部分利息作为收入，两者相抵，并不影响企业的应纳税总额，国家的税收利益不会受到影响。
第五十条　非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
「释义」　本条是关于非居民企业总分机构之间有关费用的扣除规定。
非居民企业在中国境内设立的机构、场所要取得某种收入，往往需要其在中国境外的总机构提供某种管理或者其他生产经营方面上的支撑服务，有些费用支出可能是通过总机构或者由总机构所负担的，虽然企业所得税法实行的是法人税制，但是根据企业所得税法第三条的规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业在中国只负有限的纳税义务，就其在中国境内所设立的机构、场所获取的来源于中国境内的所得和来源于境外但与所设机构、场所有实际联系的所得纳税，若不允许非居民企业在中国境内所设机构、场所分摊其在中国境外总机构所发生的有关费用，可能会出现这些机构、场所的特定生产经营活动的费用支出无法得以体现，也不符合收入与支出的配比原则，所以原外资税法实施细则规定，外国企业在中国境内设立的机构、场所，向其总机构支付的同本机构、场所生产、经营有关的合理的管理费，应当提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有注册会计师的查证报告，经当地税务机关审核同意后，准予列支；外商投资企业应当向其分支机构合理分摊与其生产、经营有关的管理费。本条沿袭了原外资税法实施细则的规定，允许非居民企业向其在中国境内设立的机构、场所分摊有关费用，但必须满足以下几个要求。
一、所分摊的费用必须是由中国境外总机构所负担，且与其在中国境内设立的机构、场所生产经营有关。即，首先这部分允许分摊的费用，必须是由非居民企业在中国境外的总机构所负担，且这部分费用是与其在中国境内设立的机构、场所的生产经营有关，否则不得作为本条规定的分摊费用。
二、在中国境内设立的机构、场所能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件。
这主要是考虑到，基于税收管辖权上的局限性以及税务机关征管能力的局限性等，若没有非居民企业在中国境内设立的机构、场所的协助，中国的税务机关可能无法掌握总分机构之间的费用往来情况，所以有必要规定非居民企业在中国境内设立的机构、场所有提供证明文件的义务。
三、有关费用必须是合理分摊的，才准予扣除。
这是企业所得税税前扣除中收入与支出配比原则基本要求，若存在证据表明总机构分摊给中国境内分支机构的有关费用不合理的，或者通过乱摊费用，以获取某种非法税收利益的，将不允许扣除这些费用。
第五十一条　企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
「释义」　本条是对企业所得税法第九条规定的公益性捐赠的进一步界定。
原内资企业所得税规定，对企业的公益、救济性捐赠，即企业向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害等地区的捐赠，在其年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。原外资企业所得税规定，对企业的公益、救济性捐赠，即企业向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害等地区的捐赠，可据实扣除。为了弥补政府职能的缺位，调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性，促进我国公益性事业的发展，考虑了国际上的通行做法，解决以前内外资企业税收待遇不平的问题，在兼顾国家财政承受能力和纳税人负担水平的前提下，企业所得税法将公益性捐赠的税前扣除标准，统一规定为企业年度利润总额12％以内，适用于所有内资、外资企业。但是出于立法整体体例等因素的考虑，企业所得税法并没有对公益性捐赠作出明确界定。公益性捐赠支出的扣除，首要的就是界定什么是公益性捐赠，以增强企业所得税法的可操作性，所以本条对公益性捐赠作了明确界定。原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠；纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。与原内资企业所得税暂行条例实施细则有关规定相比，本条作了相应调整，即将受捐赠的对象由"非营利的社会团体"改为"公益性社会团体"，同时不再具体列举公益性的捐赠范围。
根据本条的规定，公益性捐赠必须符合以下两个条件。
一、必须通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门。
从理论上来说，企业可以直接向公益事业捐赠，而无需通过中间部门，这样更有利于节省成本和环节，而且实践中很多企业向公益事业的捐赠，确实是由企业直接向受援对象捐助的。但是，在税务处理上，由于税收征管实践等方面的考虑，若允许企业直接向公益事业捐赠，税收上很难处理，而且在我国整个公益性捐赠尚处于起步阶段时，允许企业直接向公益事业的捐赠税前扣除的话，可能会出现一部分企业借此偷漏税的现象。通过一定的中间部门，来转接企业的公益性捐赠，更有利于管理，同时在某种程度上也宣传了企业的捐赠行为，更有利于企业良好和负责任形象的建立，国外对允许税前扣除的公益性捐赠一般也只限于通过公益性社会团体等中间机构的捐赠。但是，通过什么中间部门予以转接公益性捐赠，也是个关键，如果这个中间部门没有控制好，也可能造成公益性捐赠的混乱与无序。所以本条对接受捐赠的中间部门作了限定，一是县级以上人民政府及其部门。这主要考虑了政府的公信力，也考虑了方便企业进行公益性捐赠，规定县级以上人民政府及其部门作为接受捐赠的对象，能够满足实际的需要，因为从我国目前的行政机关组织体系和结构来看，县级以上人民政府及其部门的数量、遍布范围和结构等相当广泛，基本能够承担接受捐赠的任务。二是公益性社会团体。在实践中，经过有关主管部门批准或者登记设立了很多公益性社会团体，其主要目的就是从事公益性社会活动，接受公益捐赠自然属于其业务范围，允许通过这些公益性社会团体从事公益事业的捐赠，是国际上的通行做法，既考虑了我国实践操作的需要，也满足了仅通过政府部门进行公益捐赠的不足，同时这些公益性社会团体由于其本身的公益性和在社会上所发挥的作用，一般也具有较强的公信力，所以有必要承认公益性社会团体作为企业所得税法所承认的公益事业捐赠的受捐对象。这里需要明确的是，并非所有的公益性社会团体，都符合本条规定的条件。本条规定的公益性社会团体，还必须满足本条例第五十二条规定的条件。
二、必须是用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
并非企业对外任何形式的捐赠都允许税前扣除，而必须是用于公益事业的捐赠，才允许税前扣除。目前，规范公益事业捐赠的法律有1999年的《中华人民共和国公益事业捐赠法》。条例草案将公益事业捐赠的范围限定为如下四项，一是救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；二是教育、科学、文化、卫生、体育事业；三是环境保护、社会公共设施建设；四是促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。其实这四项内容就是原本照搬《中华人民共和国公益事业捐赠法》的有关规定而来，考虑到《中华人民共和国公益事业捐赠法》今后可能会根据实践情况发展的需要，作相应的修订，而企业所得税法与本条例规定的公益性捐赠理应与《中华人民共和国公益事业捐赠法》协调一致，要充分落实《中华人民共和国公益事业捐赠法》的有关内容，若采取直接列举的方式来表述公益性捐赠的范围，可能比较被动，因为《中华人民共和国公益事业捐赠法》若作相应调整，本条例的有关内容也将作相应调整，条例的稳定性得不到保障。所以，条例最终删除了公益性捐赠范围的具体列举规定，而是直接援引至《中华人民共和国公益事业捐赠法》，这样，本条例规定的公益性捐赠范围就与《中华人民共和国公益事业捐赠法》完全协调一致，其具体内容可以根据《中华人民共和国公益事业捐赠法》的发展变化作适时调整，而无需修改条例，以适应经济社会客观情况的发展变化。
第五十二条　本条例第五十一条所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：（一）依法登记，具有法人资格；（二）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；（三）全部资产及其增值为该法人所有；（四）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；（五）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；（六）不经营与其设立目的无关的业务；（七）有健全的财务会计制度；（八）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；（九）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。
「释义」本条是对公益性社会团体的界定。
作为公益性捐赠的中间对象的县级以上人民政府及其部门，实践中容易辨认，有着严格的设立和审批等程序，无需在条例中再予以具体明确。而对于作为公益性捐赠的中间对象的公益性社会团体，虽然其有着相应的设立条件、程序等方面的要求，且我国现行法律法规和实践中对社会团体也有着相应的管理规定，但是对于社会团体的公益属性，实践上尚没有容易为人掌握的依据和标准，所以条例中有必要对此予以明确。本条关于公益性社会团体的界定主要是借鉴了《中华人民共和国公益事业捐赠法》的相关规定。有一种意见认为，公益性社会团体的认定及登记管理应由有关主管部门依法执行，财政、税务部门应着重审查公益性社会团体的资金来源和用途，不宜对其他条件进行重复审查，否则与简化手续、方便相对人的行政改革方向不符。但是，考虑到《中华人民共和国公益事业捐赠法》与本条例调整对象属性上的差异等因素的影响，不同管理部门的管理角度和侧重点不同，基于税收制度上的特性和考虑，为了确保国家的税收利益和税政制度的统一性，有必要由财政、税务主管部门参加对公益性社会团体的认定，在遵循《中华人民共和国公益事业捐赠法》基本原则和精神的前提下，进一步细化公益性社会团体的认定条件，规定相对较为严格且可操作的认定标准。
一、公益性社会团体必须是基金会、慈善组织等社会团体。
原内资企业所得税暂行条例实施细则规定，公益性捐赠中规定的社会团体，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。这种正面列举的方式，操作性可能比较强，但是规范性方面可能存在不足，存在的漏洞可能也较多。所以，本条采取列举条件的办法，明确和规范了公益性社会团体的界定标准。根据本条的规定，公益性社会团体首先是指基金会、慈善组织等社会团体。根据《社会团体登记管理条例》的有关规定，社会团体是指中国公民自愿组成，为实现会员共同意愿，按照其章程开展活动的非营利性社会组织。根据《基金会管理条例》的有关规定，基金会是指利用自然人、法人或者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的，按照本条例的规定成立的非营利性法人。而关于什么是慈善组织，目前尚未有统一而权威的界定。中国慈善组织的发展历史比较短，随着改革开放的深入，中国经济有了一定的发展，为发展慈善事业奠定了基础。慈善事业常常通过一定的组织机构来进行，这类从事慈善事业的社会团体和工作机构统称为慈善团体。目前，全国有27个省级行政区域内已经建立了慈善总会（基金会、协会），除了中华慈善总会和各地慈善机构以外，一些宗教团体和其他组织也分别以不同的形式组织了各种各样的慈善机构，开展了形式多样的慈善活动。中国目前的慈善公益组织的构成开始出现多元化趋势：有政府支持的慈善机构，也有宗教团体支持的慈善机构，还有其他社会团体支持的慈善机构等等，不管这些机构的名称是什么，只要符合本条所列举的条件，就属于本条例所规定的公益性社会团体。
二、并非所有的基金会和慈善组织等社会团体都必然属于本条例所称的公益性社会团体。
经有关主管机关登记为基金会和慈善组织等社会团体，并不必然属于本条例所规定的公益性社会团体，这主要是考虑到企业所得税征管上的实际需要，有必要从严控制和掌握。基金会、慈善组织等社会团体要成为本条例所规定的公益性社会团体，还必须满足以下要求。
一是，依法登记，具有法人资格。根据民法通则的有关规定，法人是具有民事权利能力和民事行为能力，依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。法人应当具备几个条件：依法成立、有必要的财产或者经费、有自己的名称和组织机构和场所、能够独立承担民事责任。这些都使得法人的行为能够得到有效控制，能够独立的表达自己的意思，独立承担责任，行为更加规范。要求公益性社会团体必须具备法人资格，是对公益性社会团体组织性质上的要求。一般而言，公益性社会团体在依法登记成立时，由登记管理机关根据法人的设立条件直接予以认定，所以判断一个组织是否具有法人资格，形式上主要是看主管机关所颁发的有关法人成立文件。
二是，以发展公益事业为宗旨，并不以营利为目的。这是从组织的设立目的角度，对公益性社会团体所提出的要求。公益事业的范围可参照《中华人民共和国公益事业捐赠法》所规定的公益事业范围，即：救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；教育、科学、文化、卫生、体育事业；环境保护、社会公共设施建设；促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。要求公益性社会团体不以营利为目的，主要是考虑到若特定组织从事营利性活动，将无法保证该组织全心投入公益事业，而且当营利活动与非营利活动发生冲突时，无法保证组织的活动仍然能以公益事业为己任。这里的不以营利为目的，主要是指这个组织的行为并不以经济利益的流入为目的，即便是有经济利益的流入，也不是用于组织成员的分配等用途，而是用于公益事业。
三是，全部资产及其增值为公益法人所有。这是对公益性社会团体资产所有权上的要求，一个组织若要被界定为公益性社会团体，必须确保该社会团体的全部资产及其增值为法人所有，而不归属于组织的创设者，也不归属于该组织中的任何工作人员，其归属于具有独立人格的法人，属于法人的财产。
四是，收益和营运结余主要用于所创设目的的事业。这是对组织资产的收益和营运结余用途的限制。公益性社会团体的收益和营运结余，除了支付工作人员必要的工资、薪金、办公经费等外，必须用于公益事业，不能借其他任何的名义，将组织的收益和营运结余用于公益事业之外的用途。若没有这个限制，可能会激发社会团体从事营利性活动的冲动，而淡漠原来的公益性活动。
五是，终止后的剩余财产不归属任何个人或营利组织。这是对组织的剩余财产的最终处置方面的要求。公益性社会团体可能因各种原因而解散，无论是自愿终止还是被依法强迫终止，组织终止后的剩余财产不归属于任何个人或者营利组织，它可以直接用于公益事业，也可以转赠给其他公益性社会团体，而不能被用来分配，或者转赠给营利组织，以确保公益性社会团体的全部财产都用于公益事业。
六是，不经营与其设立目的无关的业务。这是对公益性社会团体业务范围的规定。公益性社会团体所从事的活动，必须与其所设立的公益目的相关，不得经营与其设立公益目的无关的业务，否则将被排除在公益性社会团体之外。因为，公益性社会团体是因公益性业务而存在，离开了公益性业务，就丧失了其存在根基。
七是，有健全的财务会计制度。这是对公益性社会团体财务会计上的要求。之所以强调公益性社会团体必须具有健全的财务会计制度，主要是考虑到公益性社会团体的财产必须用于公益事业，不得经营与其设立公益目的无关的活动。健全的财务会计制度，有利于督促公益性社会团体的活动不至于偏离设立目的，也有利于公益性社会团体所受捐赠财产的认定、规范管理等。这个条件要求公益性社会团体由专门的财会管理人员、完全而准确的账簿、规范的收入和支出制度、规章守则等等。
八是，捐赠者不以任何形式参与公益性社会团体财产的分配。这个条件主要是防止有些捐赠者借设立公益性社会团体之名，进行类似"洗钱"活动。这个条件也利于确保公益性社会团体专注于公益事业。凡是捐赠者以货币或者非货币形式等参与社会团体财产分配的，就不构成本条例规定的公益性社会团体。
九是，国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。这是一个兜底条款，主要是解决法律语言的局限性，而且防止出现新情况和新变化而导致上面的条件无法涵盖公益性社会团体的所有必然条件。之所以将国务院民政部门等登记管理部门作为其他条件的制定主体，是考虑到国务院民政部门等登记管理部门是社会团体的主管部门，具有相应地专业管理知识和信息，社会团体是否具有公益性，需要听取这些主管部门的意见。需要明确的是，这里国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件的表现形式，并不一定要强求以部门规章形式，而是可以有多样化的可能，可以是规范性文件等。