将来完成时ppt:分支机构营业税纳税地点探析

发布时间：2010年04月16日
信息来源：如皋市地税局
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新营业税条例第十二条第一款规定，纳税人提供营业税应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税（国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务除外，下同）。根据该条款精神，营业税纳税人提供营业税应税劳务的纳税地点就由以往的劳务发生地调整为机构所在地或者居住地，但该款并未对机构所在地作出具体解释，造成各地税务机关在执行中的诸多不便。
现实中有这样的现象，一个法人实体拥有多处分支机构，且总机构与分支机构不处在同一地，这样的情况下，分支机构的营业税该由总机构合并向总机构所在地税务机关申报纳税还是由分支机构向分支机构所在地主管税务机关申报营业税，条例对机构所在地税务机关及分支机构所在地主管税务机关管辖权并未明确，目前也众说不一，归纳起来大致有三种观点：
第一种观点认为：分支机构不是独立法人实体，不具备独立核算能力，不能独立承担民事责任，不能成为单独的营业税纳税人，不应单独申报纳税，应由总机构汇总各分支机构应税收入向总机构所在地税务机关申报纳税，我们可以把这种观点称为“总机构汇总申报说”，也即分支机构所在地税务机关无营业税管辖权；
第二种观点认为：分支机构所在地和总机构所在地都能成为营业税纳税申报的机构所在地，分支机构可选择纳税地点进行申报，我们可以把这种观点称为“分支机构选择申报说”，也即分支机构所在地税务机关无主动营业税管辖权；
第三种观点认为：分支机构领取了营业执照，并办理了税务登记，具备机构所在地的要件，能够成为营业税纳税人单独向分支机构所在地主管税务机关申报纳税，我们可以把这种观点称为“分支机构自行申报说”，也即分支机构所在地税务机关有营业税管辖权。
由于以上不同观点的存在，出现了部分县(市)总、分支机构所在地税务机关为地方利益争夺管辖权、部分县(市)为推卸责任两不管的现象，严重损害了税法的严肃性。那么到底哪种观点准确呢？让我们先来对这几种观点进行深入剖析。
首先，新《营业税暂行条例实施细则》第十条规定，负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并收取货币、货物或者其他经济利益的单位，但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构；《中华人民共和国企业所得税法》第五十条第二款规定：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。根据这两法律、法规精神，界定能否成为营业税纳税人并不是以“法人单位”作为判断营业税纳税人的标准，营业税的纳税人与企业所得税不同，不是法人税制，营业税不需要象所得税一样经过复杂的计算调整后才能确认计税依据，营业税的计税依据为营业额，只要发生应税行为并收取货币、货物或者其他经济利益，就需要纳税；《税收征收管理法》第十五条又规定：企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所……向税务机关申报办理税务登记。该规定明确了分支机构要按照税法规定申报办理税务登记，且不属于不需要办理税务登记的内设机构。因此，分支机构完全有能力自行申报营业税，也是负有营业税纳税义务的单位。由此，混淆了流转税税制与所得税税制关系的第一种观点即“总机构汇总申报说”是错误的。
其次，根据新《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。该条例中强调了“提供……为营业税的纳税人”，着眼点在“提供”劳务的主体有纳税义务，换句话说，如果应税劳务不是总机构提供的而是由分支机构提供的就不应当向总机构所在地主管税务机关申报纳税，而应当向分支机构所在地主管税务机关申报纳税，而不是由分支机构选择纳税地点进行申报；另外，税法有关纳税地点确认目的是遵循有利于税款的税源控管原则，试想，在北京的总机构所在地税务机关的对江苏××市的所在地的分支机构很难实施源泉控管，如果让分支机构选择纳税地点进行申报，难免不出现扯皮现象，源泉控管效率自然会大受影响。由此，第二种观点“分支机构选择申报说”也是不正确的。
再次，分支机构营业税向分支机构所在地纳税是有一定的法律依据的。由于新《中华人民共和国营业税暂行条例》和新《中华人民共和国增值税暂行条例》同时实施，纳税地点基本统一为机构所在地，根据国家立法精神，我们可以援引新《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十二条有关纳税地点第一款规定：总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税。这款规定虽然仅是对增值税进行的规定，但也明确承认了分支机构申报纳税的地位，同时，在纳税地点上除国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务外，它和营业税应该是相通的。由此，第三种观点“分支机构自行申报说”是正确的，说明分支机构所在地税务机关有营业税管辖权。
但现实中还有一种情况，就是总机构到外县(市)提供营业税应税劳务时，外县(市)并未成立分支机构，即不存在分支机构所在地，对照新营业税条例第十二条第一款纳税地点的规定，是不是就应该在总机构所在地申报营业税呢？回答这一问题可以从两个方面入手，一方面，新《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十二条有关纳税地点第二款规定：固定业户到外县(市)销售货物或者提供劳务，应当向其机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由机构所在地的主管税务机关补征税款；另一方面，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第二十一条规定：从事生产、经营的纳税人到外县(市)临时从事生产、经营活动的，应当持税务登记证副本和所在地税务机关填开的外出经营活动税收管理证明，向营业地税务机关报验登记，接受税务管理。从事生产、经营的纳税人外出经营，在同一地累计超过180天的，应当在营业地办理税务登记手续。根据征管法规定及援引增值税条例，如外县(市)无分支机构在同一地累计不超过180天，凭《外出经营活动税收管理证明》回公司机构所在地申报纳税；同一地累计超过180天的，在外县(市) 营业地办理税务登记手续，向外县(市) 营业地主管税务机关申报纳税，我们把这种申报说法称这“类似分支机构所在地说”。
通过以上剖析，不难看出：在外地设立的分支机构提供的应税劳务应向分支机构所在地申报营业税；在外地未设立分支机构提供营业税应税劳务的，根据时间长短情况在总机构或分支机构所在地申报营业税，分支机构所在地税务机关具备有条件的营业税管辖权。
因此，国家有权机关应专门发文，将总、分支机构营业税的纳税地点由理论探讨阶段上升至明文规定，这样既能确保各流转税在纳税地点方面保持一致，又使各地税务机关营业税管辖权明确、责任明确，从而减少各地税务机关在关于纳税地点方面的争议。