2017年乡镇卫生院待遇:合伙企业解散设立为有限公司的税务影响以及新的改制方法探究

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昨天有人问我关于合伙企业改为有限公司的税务问题，说他们企业刚入伙了一个合伙企业，但现在想把合伙企业改为有限责任公司，经过我多方咨询与查阅资料，后来终于给他交出一份长长的答卷，也不知道自己说的是否正确，不过不管怎么样，先贴出来再说吧，也征求一下各位的意见！
一，公司现在投资的法律影响和税务影响
1，现在的投资对你们的法律影响
根据合伙企业法，由于公司现在购买了其他合伙人的份额。根据合伙企业法第44条的规定，入伙的新合伙人与原合伙人享有同等权利，承担同等责任。入伙协议另有约定的，从其约定。
新合伙人对入伙前合伙企业的债务承担无限连带责任。也就是说你们现在入伙，就要对入伙前的债务承担无限连带责任，但是如果你们内部有合伙人协议规定只由原来的合伙人承担的，那么你们可以按照内部的合伙人协议向原来的合伙人进行追偿。也就是说不管怎么样，你们作为新入伙的合伙人，对于原来的债务以及未来的债务都是承担的无限连带责任（退伙的合伙人仅对退伙前的债务承担无限连带责任），但是究竟你们合伙人内部如何分配，可以遵照你们全体合伙人之间的协议，这也强调了合伙企业协议和约定的重要性。
2，现在的投资对你们的税务影响
根据财税[2008]159号第二条的规定：合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。也就是说对于合伙企业的全部经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例，相应地缴纳个人所得税或企业所得税。但是需注意的是，合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。
从这一点上来分析，假如你们是以法人的身份来投资，对于合伙企业的这部分所得，你们仅需按25% 的企业所得税税率缴纳所得税即可（假定你们不享有低税率的优惠政策），相当于你们的投资收益一样。而如果你们是以自然人的身份来投资，你们是按超额累进税率计算缴纳个人所得税，具体这两者哪一个更有利，你可以通过计算一个临界值来判断究竟以哪种身份更有利。但是当合伙企业出现亏损时，如果你们是以法人的身份来投资，这部分亏损并不能作为你们盈利的抵扣项，这也是出于和自然人一样的考虑，因为如果合伙企业亏损，合伙人当年应分配的为负数，这部分亏损应该也不能抵扣未来的个人所得税。
二，转换为有限责任公司的法律影响以及税务影响
1，法律影响
合伙企业如果想成立新的有限责任公司，由于这是两种完全不同性质的企业，原来的合伙协议不复存在，所以是包含有两个过程的，一个是合伙企业的解散与清算，二是重新注册成立新的有限责任公司。应该不能直接通过工商登记整体变更为有限责任公司。
根据合伙企业法第88条的规定，“清算人自被确定之日起十日内将合伙企业解散事项通知债权人，并于六十日内在报纸上公告。债权人应当自接到通知书之日起三十日内，未接到通知书的自公告之日起四十五日内，向清算人申报债权。债权人申报债权，应当说明债权的有关事项，并提供证明材料。清算人应当对债权进行登记。清算期间，合伙企业存续，但不得开展与清算无关的经营活动。”也就是相当于你们在清算的这段时间里（单申报债权就需要最长45天，再加上确定清算人，清算，编制清算报告等程序，最快也需要两个月左右吧）都不能进行正常的生产经营活动，所以这种停产对企业的影响也需要你们考虑在内。并且根据合伙企业法第91条的规定，合伙企业注销后，原普通合伙人对合伙企业存续期间的债务仍应承担无限连带责任。所以，无论怎样，由于公司现在已经入伙，那么就要对公司注销前的所有债务承担无限连带责任。
如果清算后根据所分配的资产重新出资设立一个新的有限责任公司，则应遵循新的公司法的规定，对非货币资产进行资产评估，并且需要进行验资（其中还会涉及到一个评估、验资、资产产权转移的先后顺序问题）。根据公司法的规定，其中货币出资不能低于20%的比例。
2，税务影响
由于企业需要清算，再出资，在清算过程中就会产生一些新的税负。一个 是清算注销所得而产生的所得税纳税义务。根据财税[2000]91号文，清算所得，是指企业清算时的全部资产或者财产的公允价值扣除各项清算费用、损失、负债、以前年度留存的利润后，超过实缴资本的部分。企业的清算所得应当视为年度生产经营所得，那么就应该根据税收规定缴纳相关的个人所得税（自然人合伙人）或企业所得税（法人合伙人）。第二个就是清算过程中的财产处置行为可能涉及增值税、营业税、土地增值税、契税、印花税等纳税义务。因为清算过程就相当于一个财产处置的过程，其存货、固定资产、无形资产等处置所产生的相应的流转税等，都是一笔较大的支出。
另外，对于再出资过程。企业原来的合伙人以所分配的资产重新注册设立新的有限责任公司时，根据企业所得税法实施条例的规定，通过投资方式取得的固定资产（无形资产、存货等），以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础，也就是说一般应根据评估事务所出具的评估值做为初始的计税基础，重新进行折旧、摊销等。有限责任公司成立后，开始缴纳企业所得税。
三，建议：其他可以考虑的方式
由于企业改制的目的就是想把无限责任改为有限责任，但是从上面的分析来看，由合伙企业改为有限责任公司是性质上的重大改变，其清算所得以及清算过程中的税负也是比较大的。并且如果企业是以法人出资的话，其所得税税率25%与改为有限责任公司后差异不大，所以我们可以考虑通过将现有的普通合伙企业改为有限合伙企业，以此来达到公司在未来经营期间以出资额为限承担有限责任的目的。
1，通过合伙协议，将贵公司的合伙人身份由普通合伙人变更为有限合伙人。这样，公司就可以在未来经营期间以出资额为限承担有限责任的目的。
但是根据合伙企业法第68条的规定，有限合伙人不执行合伙事务，不得对外代表有限合伙企业。那么也就是说，贵公司虽然可能持有90%的份额，但是不能参与公司的日常生产经营决策（根据企业合伙法的规定：有限合伙人的下列行为，不视为执行合伙事务： （一）参与决定普通合伙人入伙、退伙； （二）对企业的经营管理提出建议； （三）参与选择承办有限合伙企业审计业务的会计师事务所； （四）获取经审计的有限合伙企业财务会计报告；（五）对涉及自身利益的情况，查阅有限合伙企业财务会计账簿等财务资料； （六）在有限合伙企业中的利益受到侵害时，向有责任的合伙人主张权利或者提起诉讼； （七）执行事务合伙人怠于行使权利时，督促其行使权利或者为了本企业的利益以自己的名义提起诉讼； （八）依法为本企业提供担保。），那么，也就意味着如果将贵公司变更为有限合伙人，那么虽然收益权等可以通过合伙协议来保障，但是日常生产经营的决策以及对企业的控制权可能会随之丧失。因此我们可以通过下面的方法来继续保持贵公司的控制权。
2，贵公司出资设立一个有限责任公司（下简称为S公司），然后以S公司作为一个投资公司，入伙新成立的有限合伙企业，并且通过合伙协议，将S公司作为一个普通合伙人，并且通过合伙协议将原来的普通合伙人也变更有限合伙人，由此来实现对合伙企业的管理和控制。也就是说，虽然S公司可能只是持有5%的份额，但是由于它是唯一的普通合伙人，所以，完全可以实现对该合伙企业的控制。并且，虽然S公司为普通合伙人，承担无限连带责任，但是由于S公司为有限责任公司，他承担的无限责任再大，也只能以S公司资不抵债为限。
现在再将这种方法总结如下：假设原来公司占有合伙企业90%的份额，另外一位合伙人占有10%的份额，两者均为普通合伙人。现在由贵公司出资设立一个新的有限责任公司S，现在由贵公司、新成立的公司S、以及原来的合伙人三方共同重新签订合伙协议，将贵公司以及原来的合伙人由普通合伙人身份变更为有限合伙人，将S公司作为普通合伙人。然后再向当地有关部门登记变更，由合伙企业变更为“有限合伙企业”。
通过这种变更方式，相比于上面的方法有以下几个优点：
1，保证了公司的收益权。原来90%的收益份额仍然可以通过合伙协议保持；
2，保持了公司的控制权。由于企业设立的S公司是唯一的普通合伙人，所以达到了对公司日常生产经营决策的控制；
3，风险的控制。由于公司作为有限合伙人，对改制后的公司仅承担有限责任；S公司虽然为普通合伙人，但是由于S公司本身为有限责任公司，所以其风险是比较小的。（可以考虑以较小的出资，达到入伙合伙企业的目的。）
4，税负的减少。因为将普通合伙企业改为有限合伙企业（包括引入新的合伙人），都是不用清算的，只需签订新的合伙协议，并在工商部门登记即可（具体要看当地对有限合伙企业审核批准的相关部门的规定），所以清算所产生的所得税纳税义务以及其他各种流转税纳税义务都减少为零。