老子天下第一下联:OECD成员国税收征管简介

OECD成员国税收征管简介

○徐建华
    随着经济全球化，实施税收政策和税收管理越来越成为挑战。为了解决管理中存在的问题，杜绝征管漏洞，ＯＥＣＤ财政事务委员会１９９７年建立了战略管理论坛，２００２年重组为税务管理论坛（ＦＴＡ）。税务管理论坛主要目的就是探索有效的征收管理办法，解决中长期将要出现的或是已经对税收管理产生影响的问题。为了这个目的，税务管理论坛邀请高级税务管理人员对各成员国的税收管理现状进行了分类和评估，使各成员国和非成员国能够分享各国的经验和信息，总结国际上最好的实践以解决特别的税务管理问题，以确保该国税收征管制度和税收制度达到相对和谐的统一；在提高税收征管效率和降低税收征管成本之间找到最佳结合方式，最大程度地发挥税收征管机制在税收经济发展中的积极作用。
    ＯＥＣＤ成员国大多是发达国家，他们在几十年的税收征管改革进程中，经过不断的实践探索，积累了丰富的改革经验，已基本形成了一套适应这些国家经济和社会发展要求的、灵活的市场经济税收征管制度。无论是在经济相对平稳时期，还是在经济波动时期，这些征管改革实践经验在稳定经济发展，促进税收职能发挥等方面都曾经起到了积极的作用。作为非成员国，中国应结合我国市场经济发展实际，有针对性地积极借鉴ＯＥＣＤ成员国税收征管改革的有益经验，有助于促进我国税收征管改革的规范深入，实现税收征管体制、征管模式和征管机制的良性运转。
    一、税务机构设置
    税务机构是税收征管的组织保证。为更好地发挥本国税务机构在税收征管工作中的基本作用，ＯＥＣＤ成员国一般都根据本国实际，设置各自不同的税务机构，大多数国家分别设置海关和国内税务局，分别负责关税和非关税的征收。
    在税务机构的隶属关系上，分税制国家与非分税制国家有着较大区别，分税制国家之间也有所区别。从实践过程看，ＯＥＣＤ成员国税务机构的设置模式与税种设置、税权划分密切相关。按照税种设置情况，税收收入一般以税种的自身特征为依据在中央与地方政府之间进行分配。收入规模大、对国民经济调控功能强、与维护国家主权关系紧密且宜于中央集中掌握和征收管理的税种一般被划为中央税，例如关税、所得税宜于发挥地方优势、税源分散、具有区域性特点并宜于地方征收管理的税种一般被划为地方税，例如财产税类征收范围广、收入弹性大的税种一般被划为中央地方共享税。按照税权划分情况，实行分税制的国家一般分为三类一是实行彻底分税制、中央（联邦）与地方分权型国家。彻底分税制国家的中央（联邦）和地方拥有相对独立的税收立法权和税收管理权。采用这种分税制的，大多是管理权限比较分散的联邦制国家，例如美国、加拿大等。采用此种制度的国家，政府事权明晰，税权和事权对应密切，税收管理权限划分清楚，有较完善的法制环境，税务机构实行分设。二是中央（联邦）地方兼顾型国家。其税收立法权主要集中在中央（联邦），地方（主要是州一级）也有权开征某些地方性税种，中央（联邦）与地方也都有各地独立的税务机构，德国就属于这种情况。三是中央集权型国家。以英国、法国为代表，其主要特征是在财权划分上，以中央税收为主体，且中央税占税收总额的比重相当高在税权分配上，税收管理权高度集中于中央。
    实行彻底分税制的多数国家，中央政府和地方政府一般都分别设有相对独立的税务机构。中央政府的税务机构一般称为国家（联邦）税务局（署），主要负责征收中央税，保障中央的财政收入地方政府的税务机构一般称为地方税务局，主管地方税征收管理。例如，美国联邦政府、各州政府都设有各自独立的税收管理机构。从决策、立法、执法直至税款征收入库，各司其职，互不干涉。在实行彻底分税制的国家中，加拿大实行联邦、省、市三级分税制，在税收立法权方面，联邦有无限立法权，个人所得税、公司所得税等税种均由联邦立法，征税对象、税基、计税依据均由联邦法律规定省只有有限立法权，只能根据实际情况决定附征率和在联邦授权范围内开征新的税种市一级则没有税收立法权。在税收收入方面，除了大多数省的个人所得税和公司所得税由联邦代征外，基本上实行各税各征的原则。联邦与省政府的税收主要由个人所得税、公司所得税、商品销售税构成，其中个人所得税是联邦政府税收收入最多的税种市政府一级税收主要由财产税构成。在税收收入中，联邦收入处于主导地位，一般占全国税收收入总数的一半以上。实行中央集权型分税制的国家，在税务机构设置上并未完全单独设立国家（联邦）税务局（署）和地方税务局。例如，法国，尽管也划分了中央税和地方税，但无论是税收立法权，还是税收征管权都由中央政府集中管理与之相适应，在税务机构设置上，只设国家税务局，地方税由国家税务局派出机构代为征收。在没有实行分税制的国家，税务机构由中央统一管理，负责所有税种的征收。就税务机构的管理权限看，绝大多数国家税务机构的税收管理权限一般只包括税收执法权和部分税收司法权刑事处罚权一般由本国的司法机关来实施。尽管象加拿大等个别国家设立了税务法庭，但法庭是相对独立的。纳税人和税务机关的业务关系一般包括纳税人——税务机关纳税人——税务中介组织——税务机关。但是无论以什么形式设置税务机构，这些国家一般比较注重经济区域和人口分布的实际情况，以此作为税务机构具体设置的基础条件之一，而较少考虑按行政区域设置税务机构。这样做，既有利于提高税收征管的整体效率，同时还能够降低税收征管成本。
    在ＯＥＣＤ国家，在税务管理机关内部组织结构上有个明显特征，有三分之二的成员国对大企业实施专业化管理。大企业涉税复杂，而且具有跨域性、业务分散、交易活动复杂、交易量大、财务核算复杂、纳税管理风险大等特点。为了加强对大企业的管理，大多数国家都成立专门机构对大企业进行管理（如，登记、会计管理、信息处理、纳税服务、审计）。还有一些国家，在国家收入局设置一个大企业管理部门，对大企业管理提供战略和操作支持。这些主要目标主要是加强对大企业的监控和管理。
    另外，税务审计检查也作为ＯＥＣＤ成员国税收征管的一项重要工作，具有相对的独立性，一般设有专职人员。美国国内收入局设有专门的检查工作人员，监督检查官负责大型公司的监督检查，税务审计官负责中小型公司的检查，一般较为简单的涉税检查由税收检查官负责。法国的税收检查人员一般由外勤检查和内勤检查两部分组成，省审计大队负责外勤检查各基层税务所有关人员组成内勤检查人员，主要负责一些具体税收事务的检查。加拿大的国家税务部内设５００余人的特别稽察处，一项重要的职责就是侦察重大偷逃税案件，并负责向法庭移交抵触刑律者。在新西兰，从上至下都设立了专门的税务审计检查机构，配备了强有力的税务审计检查人员，一般占税务人员总数的２０％以上。
    二、税制结构
    ＯＥＣＤ成员国现行税制以直接税为主，主要税种包括：个人所得税、公司所得税、社会保障税、增值税、资本利得税、国内消费税、遗产税、印花税、石油收益税、环保税和关税等，此外，地方还有机动车税等。
表一： 主要税种的结构１
    到２００３年，个人所得税不再是最大的税种，占总税收收入的比例已下降，由１９８０年３０％下将到目前的２５％。２００３年斯洛伐克个人所得税的比例下降到１１％的低点、捷克共和国和韩国下降到１３％、希腊下降到１４％、新西兰和丹麦也由过去的５０％多分别下降到４２％和５３％。
    经过十几年的税制改革，公司所得税有上升的趋势，占税收总额的比例增加一个百分点。从４％（德国、冰岛）到１５％（韩国）、１７％（澳大利亚）和１９％（挪威和卢森堡）。
       表二：主要税种占ＧＤＰ的比率（２００３年）
    以下是税收比率图表。２００３年税收收入占ＧＤＰ的比率是按照市场价格计算的。２００３年，欧盟区有３个国家，如比利时、丹麦和瑞典税收占ＧＤＰ的比率达到４５％以上。相反，墨西哥总税收收入只占ＧＤＰ的１９％，而且其他５个国家，如爱尔兰、日本、韩国、瑞士和美国占ＧＤＰ的比率在２０－３０％幅度内。
    ２００３年，经合组织成员国平均税收比率由前一年３６．４％下降为３６．３％（见表四）。有１５个成员国税收比率下降、１３个成员国税收比率上升，特别是斯洛伐克共和国税收比率下降１．９个百分点，而土耳其税收比率却上升１．７个百分点。
    注：欧盟１５个国家：奥地利、比利时、丹麦、芬兰、法国、德国、希腊、爱尔兰、意大利、卢森堡、荷兰、葡萄牙、西班牙、瑞典和英国。
    三、纳税申报
    推行纳税申报是规范征纳双方行为的基本法律形式，不仅可以使税务机关把更多的精力用于管理，而且可以使纳税人自觉掌握税法。ＯＥＣＤ国家在税法上明确规定了纳税人承担依法纳税的法律责任。税务机关通过纳税申报，掌握纳税人的纳税情况，审核纳税人是否正确履行了纳税义务。经过多年的实践，ＯＥＣＤ国家一般都建立了一套严密、规范、有序、高效的纳税申报制度，纳税人的申报种类、申报方式、申报表的设计发放及处理、申报违章处理等各个环节都具有明确的法律规范，从而为税收征管工作奠定了坚实的基础。
    在纳税申报方式上，主要按税种进行申报，如大多数国家在个人所得税申报上，除法国和瑞士２个国家以外，对数额较大的工资及薪金收入采用代扣代缴；有２２个国家对股息及利息收入采用源泉扣缴方法征收。大多数国家对个人所得收入采取年度申报，申报期为次年的３－１１月；企业所得税采用预缴和年终清算的方式进行申报，大约三分之二的国家采用电子申报，申报期为次年的２－１１月份；在增值税申报上由于各国采取的起征点不同，所以申报的方法也各有不同，起征点的确定影响征收管理的工作量和纳税人的遵从负担，所以许多国家根据工作量确定申报期限，如季度、半年或一年进行申报。对大中企业，大多数国家（１７个国家）对大企业采取按月进行申报，对中小企业考虑到管理工作量和纳税遵从管理的负担要求按季进行申报，对小企业（如澳大利亚和丹麦）要求直接税和间接税合并申报。大约有三分之二的国家采用电子申报制度进行月、季度的增值税申报。申报期限，大中企业为１０－６０天。一般地说，按照法律，增值税纳税人要按照权责发生制的要求履行纳税义务，然而，少量国家为了减轻纳税人的负担，允许使用“现金”交易。
    大多数ＯＥＣＤ国家个人所得税的比重很高，占税收收入的比例平均达２６．５％。大量的个人所得税是由雇员纳税人进行申报的，所以大多数国家在申报表的设计上是以雇员履行纳税义务为基础的，对雇员的收入采用代扣代缴方式进行申报；企业所得税采取预缴、分期预缴和年终清算。主要基于以下基本原则：时间性、公平原则、遵从负担、预算管理、效率原则和有效实施法律原则。所以，目前所有ＯＥＣＤ国家都按照以上原则制定相关申报制度。如加拿大在个人所得税的申报上要求按季度预交，由雇员自行申报，进行自核自缴，年度后的４个月内进行申报。企业所得税按月预缴，年度进行电子申报，自核自缴，于次年的两个月内进行申报；日本在个人所得税的申报上要求按半年预交，年度后７５天内进行纳税申报和清算。企业所得税按年预缴，于次年的８日内进行预缴，在６０天之内进行清算和自核自缴。通过上述显示一个明显的特征，越来越多的ＯＥＣＤ国家（２６个国家）都把当年实现的税收在当年度内征收，如采取按月、季度预缴的办法进行征收。有１１个国家个人所得税由雇主代扣代缴、企业所得税分期预缴。
    对纳税人不按时申报、申报不实或申报错误的，税务机关一般会根据掌握的纳税人以前的纳税情况以及其他方面的有关信息，对纳税人应纳税款进行核定。核定税额的主要方法包括按照最佳判断核定税额，补充必要证据后核定税额，对纳税申报表略作调整后核定税额以及按照估计核定税额等。对于税务机关的核定税额，纳税人如有不服，可以通过有效举证提出复议。如果没有任何反对理由而不限期交纳税款的，将受到一定的处罚。在这些国家和地区，审核评税在税收征管工作中发挥着重要作用，如英国、法国、加拿大等国家都建立了专门的评税部门和评税制度。
    四、纳税服务
    近年来，建立健全一套完善的为纳税人服务体系早已成为ＯＥＣＤ国家税收征管工作的成功经验之一。为纳税人服务是指一国税务管理当局向纳税人提供的各种义务或非义务服务，目的是帮助纳税人增强依法纳税的观念，提高照章纳税水平，更好地履行纳税义务，从而促进该国税收征管体系运转的高效化。
    在西方经济学界，许多税收专家一直极力主张税务机关有义务对纳税人提供服务，例如帮助纳税人解决纳税技术上的问题，以便更好地履行纳税义务对纳税人提供生产经营方面的有益信息，以便提高纳税人的生产经营水平和经济效益对纳税人提供税法以及其他方面的知识教育，以便使他们更好地处理生产经营过程中的涉税问题，更容易遵守税收法律制度。他们的这些主张被市场经济发达国家普遍采用，从而逐渐形成了较为完善的为纳税人服务体系。为纳税人服务体系的良效运转，减少了税务机关税收征管过程中的阻力，提高了税收征管的工作效率和整体水平。
    为纳税人服务的方式和内容多种多样，例如提供政策咨询，推行税收教育，进行税法宣传等，收到的效果也比较明显。
    一是能够提高纳税人照章纳税水平，减少不照章纳税行为。ＯＥＣＤ成员国的纳税人尽管也存在偷逃税行为，但相对不自觉奉行税法系数较高的一些发展中国家，他们依法照章纳税水平是比较高的。不奉行税法系数较高的国家，相当一部分纳税人本身并不想偷漏税，但由于对税法和具体纳税业务不够熟悉，同时缺乏税务机关必要的帮助，在具体纳税过程中往往在无意中造成漏税，而在市场经济发达国家，这种情况相对较少。由于这些国家拥有完善的为纳税人服务体系，能够为纳税人提供庞大的服务项目，使那些本来不愿偷漏税的纳税人能够及时接受税务机关的政策服务和具体业务操作服务，避免了纳税过程中的无意偷漏税现象，从而对提高这些国家纳税人照章纳税的整体水平发挥了重要的作用。
    二是能够提高纳税人对税制和税务机关的信任度。纳税人对税制和税务机关的信任是他们自愿依法纳税的思想基础，对于减少纳税人不奉行税法系数发挥着至关重要的作用。他们主要是采取对纳税人依法履行纳税义务进行及时、详尽、正确、耐心、有礼貌的服务，在很大程度上能够增强纳税人对现行税制和税务机关的信任。一些成员国的有关税务专家曾经对本国的为纳税人服务效果进行过问卷调查，结果有８０％的纳税人认为从税务机关的为纳税人服务体系中得到了有效的帮助，认为现行税制和税务机关工作是值得肯定的，并表示要按照税法要求自觉履行纳税义务只有２０％左右的人对得到的帮助没有多少印象。
    三是为纳税人服务体系的运转能够减少纳税人照章纳税的成本。税法的模糊性和纳税程序的复杂性往往是增加纳税人纳税成本的重要原因。特别是不断进行的税制调整带给纳税人的麻烦更多，如果税务机关不能够随着税制调整及时为纳税人提供新税制方面的有关变化条款以及由此需要调整的纳税程序、方法、内容，就很容易使纳税人无所适从，从而增加纳税人的纳税成本。例如，纳税申报这一看似简单的工作，许多纳税人却恰恰在此出了问题，由于对不同的纳税申报表以及对同一纳税申报表变化后的诸多内容不甚清楚，在具体填写过程中，他们往往很难及时填写准确，要么漏填项目，要么内容有误。这些失误大多数是由于纳税人对申报表、申报表变化及变化说明的理解错误引起的。因此，税务机关在设计纳税申报表的时候一方面应尽量从简，另一方面应及时向纳税人说明纳税申报表具体应填报什么以及应如何填报，以便能够有效地减少纳税人在填写过程中的各种阻力和由此带来的失误。对于其他方面问题的解决也是如此。目的都是为了减少纳税人在照章纳税过程中的各项成本，提高纳税效率。
    在美国，为纳税人服务是税务部门的一项重要工作。较为系统正规的为纳税人服务计划始于２０世纪５０年代中期，并在以后的４０多年里逐步走向完善。美国为纳税人服务的主要工作特点体现在以下几个方面一是设立专门的为纳税人服务部门。早在１９７３年，美国联邦税务当局就将为纳税人服务列为自身的一个重要职能部门，并赋予其和征收、检查等部门同等的地位，具体负责对纳税人提供高效、优质的服务工作。二是为纳税人服务得到了政府、立法机构及有关部门的大力支持，一些新技术和创新计划不断被运用到为纳税人服务工作中，为该项工作的顺利推行发挥了极其重要的作用。三是推行全方位、立体式的为纳税人服务计划。服务计划主要包括发行出版物、电视宣传、税务教育、电话服务以及其他方法。加拿大的为纳税人服务体系的主要特征是拥有以全方位服务为基础的自核自缴制度，这种制度为纳税人顺利、正确地申报纳税提供了极大的方便，其特点主要表现在下三个方面一是拥有较为完善的为纳税人日常服务体系。二是拥有较为完善的中介服务体系。三是拥有较为完善的税务司法服务体系。荷兰税务当局也十分重视鼓励和培养纳税人的自觉纳税意识，对待纳税人一般会做到注重预防、科学选案、密切注视纳税人的新动向、为纳税人提供优质服务等。
    五、税务审计和违规处罚
    税务审计是为保证纳税人自觉纳税，遵守税法，而对纳税人的纳税情况进行的审核检查。随着市场经济的不断发展和科学技术水平的不断提高，纳税人偷逃避税的手段更加多样化，对税收征管工作不断提出新的挑战。为有效堵塞税收漏洞，减少税收流失，目前许多国家的税务局都十分重视税务审计，在税收征管工作中不断提升税务审计工作的地位，设立专门机构，配备专职人员从事税务审计工作，赋予税务审计必要的权力，税务审计逐步趋于专业化。一般而言，税务审计机构首先通过各种渠道获取纳税人的涉税资料，经过严密的选案程序，确定重点审计对象其次通过多种方式进行审计，例如全面审计、定期抽查以及信函邮件协查等，经纵横比较后，进行分析调查，作出答复，经查实后确定严厉的处罚，并在获取法院的搜查证后，可以采取搜查手段，并可采取强制执行措施。不仅税务人员直接从事税务审计工作，一些会计师事务所、律师事务所以及类似的社会中介组织的有关从业人员也可以参与税务查账和税收咨询，从而使税务审计呈现出社会专业化的特点。对于审计检查出的问题，都有相应的处罚规定另外，部分纳税人由于税款预缴或预扣太多，经审计后应予以退税。审计处罚或退税规定的有关内容，各国存在差别，有的非常明确，有的则相对灵活。涉税违法犯罪行为应由行政处理的，税务机关将对其实行相应的处罚措施（交纳滞纳金、补税、罚款等）属于刑事案件的，税务机关将其移交司法机关处理。在美国，被审查的偷逃税案件约有８５％－９０％实行的是行政处理，除了补交税款，还要交付相应的罚款１０％－１５％的案件是按照刑事处理的，纳税人除了被判刑，同时还要承担相应的民事责任。许多国家的情况也与之相类似。严厉的处罚使许多纳税人宁愿如数交税，也不愿为了短期利益而得到有可能使其倾家荡产的结局。这也是ＯＥＣＤ国家税收征管能够保持高效率的重要原因之一。
    澳大利亚、新西兰两国税收征管的法治化程度非常高，体现之一就是两国拥有较为完善、高效的税务审计体制。税务机关的税务审计一般不会受到其他政府行政部门的干预，日常执法非常严格、有序，具有科学化、制度化、规范化的特点。澳、新两国的税务署、州一级税务部门一般设有税务检查机构，主要职责是对未依法缴税者进行审计。审计可以通过信件和电话进行，有一些则采用面谈的方法。如果审计在合作友好气氛下进行，双方都会有益。如果纳税人采取不合作的态度，税务署、州税务部的审计处可以借助国会授予他们的权力完成审计工作。加拿大的税务审计工作非常严密，在税收征管工作中的作用非常重要。税务审计机构首先通过各种各样的途径获取纳税人偷逃税的线索，然后进行审计工作。通常情况下，税务审计分为一般审计和特别审计两种。税务审计的主要程序包括信息搜集、评估选案、到户审计。通过审计，一旦发现纳税人有涉税问题，就要进行相应的处理问题严重的，要提起刑事诉讼。在加拿大，一经查出偷逃税行为就要给予严厉的惩罚措施，除了重罚判刑外，还要将偷逃税等行为公布于众，使偷税者声名狼藉。还有一些国家，税务审计也非常严格，如法国、瑞典、荷兰、瑞士等国家。
    六、计算机及网络在税收征管中的应用
    科学严密的税收征管体系离不开现代化的税收管理手段。将计算机等现代化手段大量运用于税收征管工作中，形成以计算机管理为基础的税收信息处理系统是ＯＥＣＤ国家税收征管工作的成功经验之一。目前，几乎所有的ＯＥＣＤ国家的税务部门都专门设立了计算机中心或税收信息中心，计算机技术在税收管理中得到了广泛应用，不仅大大减轻了税务机关的工作量，减少税收征管成本，而且大大提高了税收征管的工作效率和对纳税人监管水平。
    自２０世纪６０年代税务系统应用计算机以来，经过４０多年的建设，美国形成了由东海岸计算机中心和按地理区域设立的１０个服务中心组成的税务电子计算机系统，计算机被广泛运用到税收管理各个领域。随后英国、法国、德国、日本、加拿大、意大利、澳大利亚、新西兰等国家也都相继开始大规模运用计算机。
    由于计算机技术得到广泛运用，大多数国家的税收征管效率是非常高的，一些国家的各大税收服务中心每年可以处理几千万份纳税申报表，高峰期每天可以处理数十万份。目前，美国联邦税收收入超过８０％是通过计算机系统征收的，每年收到的各种税务资料逾８亿件，计算机除能够把这些资料与纳税人申报表进行核算外，还能提供５亿多件纳税背景资料。对纳税人实行计算机监控是美国税收征管计算机化的最主要特征之一。税收监督管理计算机软件中有一项纳税人管理分析系统，该系统将纳税人历年的纳税资料按照不同类别，以及不同类别的不同项目进行详细的分类、储存。当纳税人出现偷逃税嫌疑时，检查人员可以运用该软件所储存的资料进行分析甄别，判断该纳税人偷逃税的可能性，然后再进行相应的检查。加拿大与美国有异曲同工之处，计算机相关软件将纳税人一定年限的纳税资料储存起来，一旦发现纳税人申报等方面的可疑情况，一般首先对软件储存的资料进行分析，判断纳税人是否存在虚假申报问题，如发现问题，则督促其如实申报纳税。西班牙的计算机应用具有自身鲜明的特点。自１９９５年以来，西班牙税务当局建立了较为完善的计算机征管系统，计算机技术被广泛应用于税收征管中，大部分税收管理工作是通过计算机征管系统完成的，特别是对纳税人采用严密的网络监控技术，大大提高了税收征管的工作效率。加拿大各级税务机关对计算机在税收管理中的应用非常重视，并采取得力措施加大这方面的建设，从而基本形成了全国范围的税收征管计算机网络化管理系统，实现了全国税务系统计算机网络化、信息的高度共享和在办公自动化、征收、审计等各个环节的广泛应用。法国税务部门从１９８５年开始普及电子计算机，现已普遍应用于税收征管工作中。德国税务机关除了利用电子计算机对纳税人进行全过程的税收监控外，还利用电子计算机检查税务人员的执法质量，在一定程度上防止了税务人员私自减免税等违法违纪问题的发生。意大利建立了欧盟国家中最成功的税收信息管理系统。荷兰税务当局在税收征管过程中运用计算机管理手段，建立了全国性的税务信息系统网络。信息系统为荷兰税务当局进行数据处理和检索提供了极大的方便。目前，荷兰税务当局系统数据库包含有５００万个纳税人的信息。其他国家，例如日本、澳大利亚、新西兰也都建立了相对完善的税收信息管理系统。
    七、税收征管法治化
    大部分ＯＥＣＤ国家非常重视税收征管的法治化建设。各国税收征管活动所依据的是国家法律，从而使这些国家的税收征纳双方的权利和义务都得到了较好的规范。他们的税收征管法治化特点主要表现在以下几个方面一是税收征管遵循法律原则。税法具体规定了征纳双方的权利与义务关系。税收征管有关法律一方面保证政府获得适度的财政收入，另一方面保证公民的财产权、生活权及企业的经营权不受侵害。二是以税收法制化和较为完备的法律体系为基础。税收的立法、行政、司法体系都比较完备，依法治税的法制化基础较好，能够切实维护征纳主体的权利义务，保证税收法律的公平、公正。三是依法治税以强有力的处罚惩治手段为保证。税法规定的处罚惩治措施能够在现实中得以实施，而非一纸空文，从而保证了依法治税思想的贯彻落实。四是依法治税始终贯穿于税收征管的全过程。申报征收、税务审计、违章处罚等各方面的法律依据明确、措施详细、内容完整、处罚严厉，充分体现了法治、公平、效率的原则。五是依法治税以司法监督为保障。司法保障体系为规范、监督、制约征纳双方的涉税行为发挥重要作用。六是重视对纳税人权利的保护。随着市场经济的发展和法治化程度的提高，各国非常重视对纳税人权利的保护，并出现了保护纳税人权利的专门性法律法规，例如澳大利亚的《纳税人宪章》。
    在美国、加拿大、德国、意大利、瑞典、英国、法国等欧美具有代表性的国家，税收征管的法治化特点主要体现在以下几个方面一是税收征管的权利与义务体现在税收立法上。税收征管的权利与义务一般都要经过较为严格的立法程序，与宪法保持一致，一般需取得社会各方面的一致认可税收征管立法行为不得破坏正常的经济发展同时，立法权限的划分遵循宪法原则。二是税收征管权利划分强调制衡原则。税务机关内部的税收咨询、税款征收、税务审计等各个部门都能够相互独立行使职权。在行使各自职权的过程中，相互制约、相互监督，一方面提高了税收征管的专业化分工水平和工作效率，另一方面在很大程度上防止了税收征管过程中发生的徇私舞弊现象，有利于税收征管的廉政建设。三是法治化贯穿税收征管的全过程。纳税申报法制化、规范化实施严格的税务审计实施严厉的税收扣押制度征纳双方均要受法律所规范的权利和义务的约束充分发挥社会中介等各方面的力量，增强税制透明度和社会监督效果制定、执行严厉的税收违法处罚制度。四是税收征管具有完整的税收司法保障体系。实行纳税人主动申报纳税的国家一般都建立了较为完整的税收司法保障体系，目的在于促进纳税人遵守税法，自觉履行纳税义务，保证税务机关的正常执法。五是税收征管的法治化体现在部门的协作上。许多国家法律中都明确规定了金融、司法、海关等部门负有与税务机关配合工作的职责。以美国为例，该国法律规定，任何负有纳税义务的纳税人在离开关境之前必须交清税款，否则海关不准放行银行对于存款人的利息收入，应在通知纳税人的同时，也通知税务机关，便于税务机关的税收管理。
    八、纳税人权利与义务
    在税收管理中，税务机关一方面需要正确行使管理权，另一方面又需要公平对待全体纳税人，保障纳税人的合法权利，例如纳税人的隐私权、商业秘密保守权、获知权、不服税务机关决定的申诉权等。破坏纳税人的权利，就会逐渐损害纳税人对税制公平性的认同，加大税收管理的难度。近年来，国际税收形势发生了一些新变化，不断引发各国对如何保护纳税人权利的辩论，同时也使得各国政府更加重视保障纳税人的合法权利，采取一些积极措施，防止税务当局对纳税人的侵犯。像加拿大、英国等国家，以宣言的形式，宣布指导税务机关与纳税人关系的一般准则法国、美国等其他国家，则对纳税人提供征税过程中每个环节的纳税人权利详尽指南。在美国，政府于１９８８年制定了专门保护纳税人权利的《纳税人权利法案》。该法案在１９９４年、１９９６年先后经历两次修改，逐渐趋于完善、具体和明确，成为美国纳税人保护自身权利的重要法律依据。在加拿大，政府建立了完善的税收上诉制度，以有效地保护纳税人的权益。政府不断通过税法宣传和税收教育使纳税人认识到自身的权益，掌握保护自身权益的方法，从而敢于运用税收上诉权力。为切实保护纳税人的合法权利，加拿大是世界上第一个发表《纳税人权利宣言》的国家。
    从ＯＥＣＤ国家的实践经验看，纳税人权利主要体现在以下几个方面一是告知权、听述权、获助权。即纳税人有权获知自己的各项权利、最新税收制度资料、纳税义务的查定方式以及在履行纳税义务时得到税务机关的帮助。二是确知权。纳税人有权要求税务机关提供合法资料，以便使他们能够预测经济活动受税收政策影响的程度同时确知权要求税收立法和税法的各项行政性解释规定不应具有追溯效力。三是依法正确纳税权。包括依法足额纳税，获得税收优惠以及通过税收筹划避免多纳税的权利。四是依法上诉权。纳税人对税务机关在税法运用、税款征收以及行政裁定方面如有不服，可以行使上诉的权利，上诉通常要逐级进行，直至上诉到最高法院，对于纳税人的上诉，有关部门必须在一定期限内给予明确答复。五是隐私保密权。纳税人有权拒绝税务机关无端侵扰他们的稳私，例如可以拒绝税务人员无正当理由检查他们的居所和经营地，拒绝提供与查定应纳税款无关的情报资料等。六是商业秘密保护权。纳税人报送给税务机关的情报资料除用以查定税额或征收税款之外不作他用。有些国家，纳税人情报资料可以交给政府其他部门，也可以根据国际税收协定中情报交换条款提供给外国税务机关，但是税务机关在处理这些事情的过程中要严格遵守国家保密法规，特别是不得泄露给商业竞争对手，一旦税收情报提供国认为税收情报有泄露的危险，可以拒绝要求方的请求。各国税法严厉惩处滥用税收情报的官员，而且税务部门的保密法规一般要比其他政府部门的保密法规严厉得多。除此之外，纳税人还有权要求适用税法公正合理以及获得必要的为纳税人服务的权利。
    从国外的实践情况看，纳税人承担的义务几乎都与提供税收情报资料有关。国外纳税人的基本义务主要包括一是及时足额纳税的义务。在税法规定期限内，必须依法足额交纳税款，否则就要受到相应的处罚。二是正确纳税申报的义务。按照各国税法规定，纳税人应采取正确的方式进行申报纳税。申报方式的选择在某种程度上取决于税款查定与征收方式。以个人所得税为例，多数市场经济发达国家对工资与薪金收入实行预提税制度，由雇主预提税款并解交给国库。奥地利、爱尔兰和英国的工资、薪金所得预提税制度不要求纳税人填报年度纳税申报表，而其他国家的纳税人则必须逐年申报纳税。多数国家的纳税人只须报送税务机关规定的税收情报资料以计算应纳税额，税务机关计算出应纳税额后，纳税人就会收到一张纳税通知书，然后依据纳税通知书纳税。有些国家则要求纳税人自行计算应纳税额、自行申报并自行用支票交税。三是提供给税务机关征收税款所需要的纳税申报表之外的情报资料的义务。多数国家的税法明确规定纳税人必须保留会计账目资料纳税人应就自己的税务事务向税务机关举证等。四是向税务机关报告营业或收入变化情况的义务。五是向税务机关报送公司董事会成员名单的义务。六是向税务机关专项申报支付给非居民款项的义务。七是向税务机关报告停业与开业情况的义务。
    在这里，一个涉及到纳税人更好地履行义务的问题是关于税务登记号的使用。除了日本，其他国家一般都实行税务登记制度，主要类型有三种第一种是指给全体居民都分配一个居民身份号，这个居民身份号用于管理居民与政府的一切往来事务，税务管理也使用这个居民身份号ＰｅｒｓｏｎａｌＩｄｅｎｔｉｆｉｃａｔｉｏｎＮｕｍｂｅｒ－ＰＩＮ第二种主要是指使用社会保险号Ｓｏｃｉａｌ ＳｅｃｕｒｉｔｙＮｕｍｂｅｒ－ＳＳＮ来管理税收，例如美国属于第三种情况的国家最多，就是给每个纳税人编配一个专门税务登记号，纳税人经营期间发生纳税义务时，必须拥有税务登记号ＴＡＸ－ＰａｙｅｒＩｄｅｎｔｉｆｉｃａｔｉｏｎＮｕｍｂｅｒ－－ＴＩＮ。税务登记证制度的实施有助于税务机关对纳税人的有效控管。
    此外还存在第三者义务。除纳税人有义务提供税收情报资料外，雇主与银行等第三者也有义务提供税收情报资料。许多国家的税法明确规定雇主必须向税务机关提供他们支付给雇员工资和薪金的有关资料公司通常有义务向税务当局提供关于分派股息、利息的情报资料。除此之外，银行和其他金融机构也有义务提供支付利息的情报资料。有的国家甚至规定银行和其他金融机构必须自动把收取利息的居民或非居民的姓名及其金额等资料转给税务当局，而有的国家只要求报告支付利息总额的资料。当然，在第三者提供税收情报时，需要保守纳税人的商业秘密。