中财网蔡良红 漯河 组织部:继续教育《外商投资企业会计实务操作》第十章生产成本的核算
来源：百度文库 编辑：中财网 时间：2024/04/30 03:31:54
第 十 章 生产成本的核算 
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打印：省纸版>> 清晰版>> 自定义>> 行距： 单倍 1.2单倍 1.5倍 1.7倍 2倍 字体： 大 中 小 隐藏： 答疑编号 手写板 ·怎样划分外商投资企业的支出、费用和成本？ ·品种法和分类法的核算程序有何不同？其各自的适用范围是怎样的?
·分批法和分步法的计算程序和适用范围又是怎样的？
生产成本是制造业企业的一项重要经济指标。通过生产成本的核算，可以取得产品实际成本资料，据以确定实际成本与计划成本的差异，分析成本升降原因，挖掘降低成本潜力，有效地控制各项费用支出，达到预期的成本目标，并为成本预测、规划下期成本目标以及确定产品价格提供参考资料。
外商投资企业做好产品成本核算工作，必须遵循下列基本原则。
一、正确确定成本项目
根据外商投资企业会计制度规定，制造业企业的生产成本划分为直接成本和间接成本两项。直接成本主要是直接材料和直接人工；间接成本主要是制造费用。企业根据实际需要也可增设其他成本项目。现将企业产品生产成本的三项主要成本内容进行分述。
（一）直接材料
直接材料是指能构成产品实体或者有助于产品形成的各种原材料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等（不包括受托加工所收到的原材料、零配件以及生产中一般耗用的物料）。
（二）直接人工
直接工资是指直接从事产品制造的生产工人工资，包括：基本工资和工资性质的奖金、津贴、劳保福利费用及各种补贴。不包括不直接从事产品制造的其他工人、工程技术人员和管理人员以及其他在车间或工厂管理部门、销售部门工作的职工工资。
（三）制造费用
制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括：工资及工资附加费、折旧费、修理费、机物料消耗、低值易耗品摊销、劳动保护费、水电费、办公费、差旅费、季节性和修理期间停工损失以及其他不能直接计入产品生产成本的费用支出。
二、划清支出、费用、成本的界限
（一）划清计入产品成本的生产费用和期间费用的界限
外商投资企业可计入产品成本的生产费用为直接材料、直接工资、制造费用三个成本项目。不能计入产品成本的是销售费用、管理费用和财务费用三个期间费用。期间费用只能在销售利润中直接扣除，不计入产品成本。
销售费用是企业在销售商品和工业性劳务过程中发生的应由企业负担的各项费用，包括：运输费、装卸费、包装费、保险费、委托代销手续费、广告费，以及销售部门人员工资、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销和其他经营费用。
管理费用是企业为组织管理企业生产经营而发生的各项管理费用，包括：企的董事会和行政管理部门在企业经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销等）、聘请中介机构费、工会经费、董事会费、咨询费、诉讼费、业务招待费、技术转让费、无形资产摊销、职工教育经费、研究发展费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、存货盘盈或盘亏、计提坏账准备和存货跌价准备等。
财务费用是企业为进行资金筹集等理财活动而发生的各项费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）、金融机构手续费以及其他因理财活动而发生的费用。
（二）划清本期成本费用与下期成本费用的界限
根据权责发生制的原则，凡是已经发生或应当负担的成本费用，不论款项是否付出，均应作本期成本费用处理；反之，即使款项已经付出，但不属于本期的成本费用，也不作为本期成本费用处理。对于应属于本期负担而尚未支付的成本费用，可采用预提的方法计入本期的成本费用，对于不属于本期负担而已经支付的成本费用，可采用待摊的方法分期计入受益各期的成本费用。
（三）划清在产品和产成品的成本界限及各种产品之间的成本界限
原材料等投入生产经过加工制造完成后，即成为可供销售的产成品，而产品的生产过程是连续不断进行的，在核算某一时期产品成本时，大多数企业会有一部分处于尚未制造完工的在产品。计算产品成本，就是要把生产过程中发生的生产费用，按一定的对象进行归集，然后在完工产品和在产品之间进行分配，以计算出完工产品和在产品的成本，对于在产品与产成品成本的划分，应采用适合企业生产特点的成本计算方法进行，并保持一致，不能随便改变计算方法，以确保产品成本计算的正确性。
企业在同一时期往往生产几种不同品种、不同规格的产品，在计算成本过程中，需要采用一定标准在各个产品之间合理分配生产费用。选择分配的标准必须合理、可行并保持一致，不能随意变更。
（四）划清收益性支出和资本性支出的界限，划清营业内支出和营业外支出的界限
区别不同性质的支出是企业正确计算产品成本的前提。收益性支出是企业在生产经营过程中发生的、效益只及于本期，应由本期收益补偿的各项支出。收益性支出不论是以货币支付或先通过应付款项后在下期支付，都应记入当期有关成本、费用账户。资本性支出是企业发生的、效益及于两个或两个以上会计年度的各项支出。如购置固定资产和无形资产，需要在长期使用过程中得到补偿，应由各期的营业收入分期负担，不得在发生的当期计入成本、费用。
营业外支出是企业正常生产经营活动以外的各项非营业支出，如投资损失、固定资产盘亏、处理固定资产损失、罚款支出、捐赠支出、非常损失等，这些支出都与生产经营无关，应由当期收益负担，不得列入产品成本、费用。同时，企业也不得将属于成本费用的开支归入资本支出和营业外支出，应根据配比原则，全部计入本期成本或费用。
生产过程是外商投资制造业企业资金循环的主要阶段，在生产过程中，工人借助于劳动资料对劳动对象进行加工，制成产品。在生产过程中所发生的各种耗费，称为生产费用，主要包括：生产产品所消耗的原材料、辅助材料、燃料和动力、生产工人的工资及福利费、厂房和机器设备等固定资产的折旧，以及管理和组织生产、为生产服务而发生的各种费用。这些生产费用要按一定种类的产品进行归集和分配，以计算产品的生产成本。
一、生产过程核算需要设置的账户
为了组织生产过程的核算，需要设置“生产成本”和“制造费用”两个账户（如图）。
“生产成本”账户主要核算企业生产各种工业产品（包括产成品、自制半成品、工业性劳务等）、自制材料、自制工具、自制设备，以及供应非工业性劳务所发生的各项生产费用，并据以确定产品生产成本。该账户的借方登记本期发生的各项生产费用，贷方登记应结转的完工产品的生产成本，期末余额一般在借方，表示生产过程中尚未完工的在产品的成本。为了具体反映每一种产品的生产费用和生产成本，该账户可按成本核算对象（产品品种、产品定单、各个车间）设置明细账，进行明细核算，分别按成本项目归集各成本核算对象所发生的各项生产费用，藉以计算各成本核算对象的总成本、单位成本和期末在产品成本。其核算内容如下：
（1）生产过程中的各项生产费用（包括直接材料、直接人工、制造费用等），应按各个成本核算对象的成本项目分别归集。直接材料、直接人工等直接费用发生后，可直接计入各成本核算对象，即应自有关材料和应付工资账户直接计入生产成本账户，直接材料，借记“生产成本”账户，贷记“原材料”账户；直接工资，借记“生产成本”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。不能直接计入成本核算对象的间接费用，应先通过“制造费用”账户汇集，再按一定标准进行分配，从“制造费用”账户转入“生产成本”账户，即借记“生产成本”账户，贷记“制造费用”账户。
（2）除了上述生产费用以外，还有一些直接费用，如产品的外部加工费，制造某些产品耗用的专用工具以及产品生产过程中直接耗用的燃料、动力等，应增设“加工费”、“专用工具”、“燃料及动力”等有关成本项目进行归集，直接计入成本核算对象，从有关账户直接转入“生产成本”账户，即借记“生产成本”，贷记有关账户。
（3）制造完工验收入库的产成品的实际成本，应自“生产成本”账户转入“库存成品”账户。借记“库存成品”，贷记“生产成本”。
企业也可以将“生产成本”账户分为“基本生产”和“辅助生产”两个账户进行核算。
“基本生产”账户用以核算生产产品的基本生产车间所发生的成本支出，“辅助生产”账户用以核算动力、修理、运输等为生产服务的辅助生产车间所发生的成本支出。“辅助生产”账户应以提供的劳务和其他产品（自制工具、自制材料等）为成本计算对象分别归集成本，并按服务对象等进行分摊。
（二）“制造费用”账户
“制造费用”账户主要核算企业各个生产车间为组织和管理生产所发生的各项间接费用，按成本核算对象归集和分配。该账户借方登记本期发生的各项制造费用；贷方登记应转入“生产成本”账户的各种产品生产应负担的制造费用，月终结转后一般无余额。
二、原材料的核算
各个车间从仓库领用的材料，如果是直接用于生产产品，凡能分清应由哪一成本计算对象负担的，按照领料原始凭证根据不同成本计算对象归类汇总，直接计入这一对象的成本计算单，记入“生产成本”明细账户。如果是车间共同耗用的，应由若干个成本计算对象分摊，先按费用项目归类汇总，记入各车间的“制造费用”账户，期末按一定的标准分配后计入各成本计算对象。
【例1】仓库发出材料一批，名称、数量、金额、用途如表所示。
合计
数量（千克） 金额 数量（千克） 金额 1.生产产品耗用
A产品
B产品
4 000
1 000
160 000
40 000
160 000
40 000 小 计 5 000 200 000 2.车间一般耗用
3.厂部一般耗用 500
100 50 000
10 000 50 000
10 000 合 计 5 000 200 000 600 60000 260 000 其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 l60 000
——B产品 40 000
制造费用 50 000
管理费用 l0 000
贷：原材料——甲材料 200 000
——乙材料 60 000
厂部一般耗用应记入“管理费用”账户，作为期间费用处理。
三、工资的核算
企业职工的工资计算，应根据完整的考勤记录、工时记录、产量记录等原始凭证，按照规定的工资标准、工资形式、奖励、津贴等制度，计算每一职工的实得工资和企业一定时期内的应付工资总额。凡是生产工人的工资，并能认定具体成本核算对象的，作为直接人工成本项目计入有关产品成本计算单。凡不能直接计入成本计算单内的各车间技术人员和管理人员的工资等，则计入制造费用的明细项目内，最后编成工资费用摊配表。
【例2】本月份职工工资l28 000元，其用途和数额如下：
生产工人工资 l00 000元
其中：制造A产品的生产工人工资 80 000元
制造B产品的生产工人工资 20 000元
车间管理、技术人员工资 13 000元
厂部管理、技术人员工资 15 000元
合计 128 000元
其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 80 000
——B产品 20 000
制造费用 13 000
管理费用 15 000
贷：应付职工薪酬 128 000
四、制造费用的核算
制造费用是生产产品的间接费用，通过间接分摊方法计入产品成本。为了正确反映制造费用的发生和分配，控制费用预算的执行情况，在“制造费用”总分类账户下，按不同车间以及费用项目进行明细核算，月终将“制造费用”账户所汇集的费用总额，按一定标准在有关成本计算对象中进行分配，转入“生产成本”账户。
制造费用的分配方法，一般有：按生产工人工资比例分配、按生产工时比例分配、按生产工人人数比例分配、按机器运转工时比例分配等。企业可根据生产特点确定适当的分配方法，方法一经确定，不能随意变动。以下按生产工人工资比例分配为例说明。
【例3】本月A产品工人工资为80 000元，B产品工人工资为20 000元，本月发生制造费用为24 000元。其计算公式如下：
A产品应负担的制造费用=80 000*0.24=19 200（元）
B产品应负担的制造费用=20 000*0.24=4 800（元）
其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 19 200
——B产品 4 800
贷：制造费用 24 000
A、B两种产品应负担的制造费用应分别记入“生产成本——A产品”和“生产成本——B产品”两个明细分类账户的借方“制造费用”栏内。
五、产品完工的核算
【例3】引用前三例，假设A产品l00件已全部制造完成，并已验收入库，按其实际生产成本259 200元转账。
A产品的实际生产成本259 200元是根据该产品的生产成本明细账的记录计算确定的，为了反映完工产品的增加，就须将A产品的实际生产成本从“生产成本”账户的贷方转入“库存商品”账户的借方。其会计分录如下：
借：库存商品——A产品 259 200
贷：生产成本——A产品 259 200
这笔经济业务除了在“库存商品”和“生产成本”两个总分类账户进行登记以外，还要分别在“库存商品——A产品”明细账分类账户和“生产成本——A产品”各个明细分类账户进行登记（详见下表）。
20××年 摘 要 借 方
贷方
月 日 直接材料 直接人工 制造费用 合计 5
2
31
耗用材料
生产工人工资
分配制造费用
结转完工产品l00件生产成本 160 000
80 000
19 200
160 000
80 000
19 200
259 200 5 31 本期发生额 160 000 80 000 19 200 259 200 259 200
20××年
摘 要
借 方 贷方
月 日 直接材料 直接人工 制造费用 合计 5
2
3l
耗用材料
生产工人工资
分配制造费用 40 000
20 000
4 800 40 000
20 000
4 800 5 31 本期发生额 40 000 20 000 4 800 64 800 B产品50件尚未制造完成，因此月终“生产成本”账户的借方尚有余额64 800元，即表示该项在产品的实际生产成本。
A产品100件的总成本和单位成本见产品成本计算单。
成本项目
A产品 总成本（100件） 单位成本 直接材料
直接人工
制造费用 160 000
80 000
19 200 1 600
800
192 产品生产成本 259 200 2 592
外商投资企业的产品成本计算方法有品种法、分批法、分步法、分类法、定额成本法和标准成本法等，企业可根据生产工艺特点（简单生产和复杂生产）及生产组织特点（大量生产、成批生产和单件生产）选择一种或几种成本计算方法并用，但成本计算方法一经选定，一般不得任意变更。现将常用的几种产品成本计算方法简述于后。
一、品种法
品种法是以产品品种作为成本计算对象计算成本的一种方法。
品种法适用于大量大批的单步骤生产，如发电、采掘以及大量、大批生产的铸件、熔铸和玻璃制品熔制等生产。在大量、大批多步骤生产下，对一些企业或车间规模较小，或按产品设立的车间（从原材料投入到产品生产的全部生产过程都在一个车间内进行），或生产是流水线组织的，管理上不要求按照生产步骤计算产品成本，也可以采用品种法，如小型的砖厂、水泥厂等。
（一）品种法的计算要求
按月计算产品成本，其成本计算期与会计报告期是一致的，而与产品的生产周期往往是不一致的。
在生产单一产品的条件下，生产过程中所发生的生产费用全部都是直接费用，可直接记入产品成本计算单（单内按成本项目设立专栏或专行），不需将全部生产费用在各个成本计算对象之间进行分配。
在生产多种产品的条件下，所发生的直接费用直接计入该种产品的成本，间接费用采取适当的分配方法在各个成本计算对象之间进行分配后计入各个成本计算单。
在月末无在产品或在产品数量很少的情况下，不需要计算月末在产品成本，各产品成本计算单中按照成本项目归集的全部生产费用，就是各该产品的总成本，总成本除以产量，即为该产品的单位成本。
在月末有在产品，而且数量较多的情况下，需将产品成本计算单中归集的生产费用，采用适当的分配方法，在完工产品和月末在产品之间进行分配，计算出产成品和月末在产品成本。
月末在产品成本计算常用的方法有以下几种（如图）：
期末在产品约当产量=期末在产品数量×完工程度
（2）按定额耗用量的比例计算。在材料、工时消耗定额都比较健全的情况下，在产品成本可按定额耗用量的比例计算。这种方法是分别成本项目，将产成品和在产品的数量分别乘以各该项消耗定额，求得产成品和在产品的定额耗用量，然后按定额耗用量的比例，将各项目的成本在产成品和在产品之间进行划分。其计算公式如下：
产成品定额耗用量=产成品数量×产成品的单位耗用量
期末在产品定额耗用量=在产品数量×在产品的单位耗用定额
产成品成本=产成品定额耗用量×分配率
期末在产品成本=期末在产品定额耗用量×分配率
期末在产品成本=期末在产品数量×在产品定额单位成本
产成品总成本=期初在产品成本+本期发生成本-期末在产品的定额成本
（二）品种法成本计算程序及账务处理（举例说明）
【例1中】澳合作M企业本月生产A、B两种产品，采用品种法计算成本，其计算程序及账务处理如下：
（1）结转材料费用。根据本月发料凭证汇总表编制“材料耗用分配表”如下表所示。
材料耗用分配表
单位：元
其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 40 000
——B产品 20 000
制造费用 4 000
贷：原材料 64 000
（2）结转工资费用。根据本月工资费用汇总表，编制工资分配表如表所示。
工资分配表
单位：元
其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 20 000
——B产品 10 000
制造费用 4 000
贷：应付职工薪酬 34 000
（3）结转制造费用。根据“制造费用”明细表记录，按A、B产品工时比例进行分配，编制“制造费用分配表”如表所示。
制造费用明细表
单位：元
产品名称 工 时 金 额 A产品
B产品 4 000
2 000 8 000
4 000 合 计 6 000 12 000 制造费用分配的计算如下：
A产品应负担的制造费用=12 000/6 000×4 000=8 000（元）
B产品应负担的制造费用=12 000/6 000×2 000=4 000（元）
其会计分录如下：
借：生产成本——A产品 8 000
——B产品 4 000
贷：制造费用 12 000
（4）计算完工产品成本和月末在产品成本（B产品成本计算从略）。
设：月初A在产品80件，每件成本70元。本月A产品投产600件，完工580件，月末在产品100件，由于有较准确的消耗定额资料，所以在产品成本按成本项目消耗定额计算，每件成本为70元（明细如下表）。编制A产品成本计算单如表所示。
产品成本计算单
名称：A产品 20××年×月 单位：元
其会计分录如下：
借：库存商品——A产品 66 600
贷：生产成本——A产品 66 600
二、分类法
分类法是以产品类别作为成本计算对象计算成本的一种方法。分类法适用于产品品种规格较为繁多的企业。
（一）分类法的计算要求
（1）按产品类别开设成本计算单，以每一产品类别作为成本计算对象，汇集各类产品生产费用，计算各类产品生产成本总额。
（2）分类法的计算分为两步：第一步先计算各类产品成本，其计算方法与品种法基本相同；第二步是分别计算同一类别各种产品的成本。计算时先要确定一个标准产品，按系数将各种产品折算为标准产品，然后再进行类内分配。
（3）在各类产品内部采用适当的分配标准。常用的分配标准有重量、体积、加工工时、定额消耗量、定额费用以及计划成本等。选择的分配标准要尽量与各种产品成本相关联。
（4）在计算工作中，为了简化分配手续，可将分配标准折算成相对固定的系数，按系数进行各类产品内部分配。在确定系数时，先在同类产品中选择一种生产数量较大，生产相对稳定的产品，或者是中间规格的产品作为标准产品，以此作为标准产品系数，其他产品的分配标准与标准产品的分配标准相比，分别确定其他各种产品的标准系数，假设标准产品系数为1，其他各种产品与之分配标准相比分别为1.5、2、3等。系数一经确定，在一定期间应固定不变。
（二）分类法的计算程序及账务处理（举例说明）
【例2】新加坡独资Q公司生产A类系列产品有3种规格，用分类法计算各种规格产品的成本。
（1）假设第一步已完成同一类别产成品的成本计算工作，其计算方法与账务处理同前述品种法相同，这里不再重复。其产品成本计算单如表所示。
成本项目
月初在产
品成本 本月生
产费用 生产成本
合计 月末在
产品成本 完工产
品成本 直接材料
直接人工
制造费用 2 400
56 000
17 200
24 800 58 400
17 200
24 800 3 600
54 800
17 200
24 800 合 计 2 400 98 000 100 400 3 600 96 800 （2）假设A类系列产品类内的标准产品确定为A001，直接材料成本按重量系数分配；直接工资和制造费用按定额工时系数分配，其类内固定分配系数假定及计算如表所示。
A002
A003
4
8
3
1.00
2.00
0.75
8
16
8
1.00
2.00
1.00
（3）编制A系列产品类内各种产品成本计算单如表所示。
20**年*月
材料重量总系数=产量×重量系数
定额工时总系数=产量×定额工时系数
各品种直接材料=直接材料合计数÷材料重量总系数合计数×各品种材料重量总系数
各品种直接人工=直接工资合计数÷定额工时总系数合计数×各品种定额工时总系数各品种制造费用=制造费用合计数÷定额工时总系数合计数×各品种定额工时总系数
（4）根据产品成本计算单结转完工产品成本。其会计分录如下：
借：库存商品——A001产品 23089.23
——A002产品 49064.61
——A003产品 24646.16
贷：生产成本——A001产品 23089.23
——A002产品 49064.61
——A003产品 24646.16
三、分批法
分批法是指按照产品的批次或定单计算产品成本的一种方法，亦称定单法。分批法适用于单件、小批量的多步骤生产，如船舶、精密仪器、重型机械及服装等工业生产。
（一）分批法的计算要求
（1）按照生产批号或定单，以每一批次或每一定单作为成本计算的对象。
（2）按照生产批号或定单归集生产费用，计算各批或各定单的产品成本。凡属各批或各定单所发生的直接费用，应直接计入该批或该定单的产品成本；凡属间接费用，应先记入“制造费用”账户，月终采用适当的方法进行分配，将分配后的数额计入各批或各定单的产品成本。
（3）月终，如果某批或某定单产品已全部完工，其所归集的全部生产费用就是完工产品的成本；如果尚未完工，其生产费用就是在产品的成本。因此分批法一般在月终不存在生产费用或在完工产品与在产品之间的分配问题，只有在同一批次或同一定单中发生跨月份陆续完工入库时，才采取一定的分配标准，将归集的生产费用在完工产品与在产品之间进行分配。
（4）分批法要在每一批次或每一定单完工后才能计算出产品的成本，其成本计算是不定期的，虽然其成本计算期和生产期是一致的，但与会计核算的报告期是不一致的。
（二）分批法的成本计算程序及账务处理（举例说明）
【例3】台湾独资K企业于6月份第一批生产#601甲产品100台，当月投产当月完工，第二批#602乙产品投产50台，月终尚未完工。
1.生产费用的归集
根据有关账户资料，编制各要素费用分配表如下表所示。
借方账户
原材料金额
辅助材料金额
总分类账户 明细分类账户 生产成本
生产成本
小 计
制造费用
#601甲产品
#602乙产品
修理费
其他费用 120 000
80 000
200 000
22 000
10 000 合 计 200 000 32 000
借方账户
金 额
总分类账户 明细分类账户 生产成本
生产成本
小 计
制造费用 #601甲产品
#602乙产品
42 000
20 000
62 000
34 000 合 计 96 000
项 目 生产车间 工厂管理部门 合 计 折旧费
低值易耗品摊销
水电费
办公费
差旅费 6 000
4 800
5 000
2 000
1 200
2 000
3 000
4 000 8 000
6 000
7 000
3 000
4 000 合 计 15 800 12 200 28 000 根据上列资料作会计分录如下：
（1）借：生产成本——# 601甲产品 120000
——# 602乙产品 80000
制造费用 32000
贷：原材料 232000
（2）借：生产成本——#601甲产品 42000
——#602乙产品 20000
制造费用 34000
贷：应付职工薪酬 96000
（3）借：制造费用 6000
管理费用 2000
贷：累计折旧 8000
（4）借：制造费用 4800
管理费用 1200
贷：低值易耗品——低值易耗品摊销 6000
（5）借：制造费用 5000
管理费用 9000
贷：银行存款（或其他应付款） 14000
2.制造费用的分配
上列制造费用汇总后，按一定标准进行分配，计入各种产品中去（制造费用以直接工时作为分配标准，#601甲产品工时2 800小时，#602乙产品工时1 200小时）。工厂管理部门费用属管理费用，作为期间费用在产品销售利润中抵扣，不直接计入产品成本。
#601甲产品应分配的制造费用=2 800×20.45=57 260（元）
#602乙产品应分配的制造费用=1 200×20.45=24 540（元）
作会计分录如下：
借：生产成本——# 601甲产品 57 260
——# 602乙产品 24 540
贷：制造费用 81 800
3.产品成本计算
#601甲产品、#602乙产品的成本计算如下表所示。
数量：100台 完工日期20××年6月30日
成本项目 金 额 单位成本 直接材料
直接人工
制造费用 120 000
42 000
57 260 1 200.00
420.00
572.60 6月份完工产品成本 219 260 2 192.60 根据甲产品成本明细表，作会计分录如下：
借：库存商品——#601甲产品 219 260
贷：生产成本——#601甲产品 219 260
数量：50台 完工日期 年 月 日
成本项目 金 额 单位成本 直接材料
直接工资
制造费用 80 000
20 000
24 540 6月份在产品成本 124 540
四、分步法
分步法是指以生产产品的步骤为对象计算产品成本的方法。按分步法计算产品成本，既计算完工产品成本，也计算半成品成本，既计算产品的整个工厂成本，也计算处于各阶段产品的步骤成本。这种方法适用于生产上可以分步骤的连续加工的生产企业，如纺织、冶金等企业。各步骤的半成品既可给下一步继续加工，又可以直接出售。
（一）分步法的计算要求
（1）以生产步骤和产品品种作为成本计算对象，按每个加工步骤和产品品种设置“生产费用明细账”和“产品成本计算单”。
（2）月终定期进行成本计算，其成本计算期与会计报告期相一致，而与产品生产周期不一致。
（3）月终应对在产品进行盘点，计算出各个加工步骤的完工产品和在产品的成本。
（4）按照产品品种结转各步骤完工的产品成本，最后计算出每种产品的总成本和单位成本。
（5）分步法由于汇集产成品成本的方法不同和半成品成本是否按成本项目结转，分为“逐步结转分步法”和“平行结转分步法”。
（二）分步法成本计算程序及账务处理（举例说明）
1.逐步结转分步法的计算程序及账务处理
“逐步结转分步法”亦称“顺序结转法”。它是按月按生产步骤滚动地计算产品成本的方法。其计算的方法就是按步骤兼按品种设置成本计算单。上一步骤给下一步骤继续加工的半成品，按其成本总额计入下一步骤成本计算单，各生产步骤成本计算单汇集的生产费用加上前一步骤转来的半成品成本就是本步骤的总生产费用，加减期初期末在产品成本即为该步骤完工产品的成本。其计算程序如图所示。
注：如果第二步骤之后还有几个步骤，则可加上第三、第四……步骤。
采用逐步结转分步法计算成本能逐步控制结转的半成品及其成本；不足的是产成品成本只反映最后一个步骤的直接材料、直接工资和制造费用，成本项目不全。
【例4】中法合资G公司生产A产品，经过第一、第二两个车间，分步计算成本，20××年6月份产量如表所示。
第一车间 第二车间 月初在产品
本月投产
本月完工
月末在产品 4 000
12 000
13 000
3 000
13 000
12 000
1000 假设第一、第二车间在加工时，原材料系一次投入，加工费用是均匀发生的，因此在产品直接材料费用的约当产量为100 %。加工费用是均匀发生的，则其约当产量均按50%计算。现列示第一车间产品成本明细账如表所示。
产品名称：甲产品 20××年6月 金额单位：元
成本项目 月初在产
品费用 本月费用 费用合计 产成品（13 000千克） 月末在产品 总成本 单位成本 约当产量（千克） 金额
直接材料
直接人工
制造费用 6 000
1 840
3 750 26 000
15 560
18 000 32 000
17 400
21 750 26 000
15 600
19 500 2.00
1.20
1.50 3 000
1 500
1 500 6 000
1 800
2 250 合 计 11 590 59 560 71 150 61 100 4.70 10 050 根据上述第一车间产品成本明细账的半成品和产成品金额作会计分录如下：
借：生产成本——第二车间 61100
贷：生产成本——第一车间 61100
假设本例是全部转入第二车间加工的，第二车间产品成本明细账如表所示。
产品名称：甲产品 20××年6月 金额单位：元
成本项目 月初在产品费用
本月费用
费用合计 产成品（12 000千克） 月末在产品 总成本 单位成本 约当产量（千克） 金额
转入半成品
直接材料
直接人工
制造费用 61 100
26 000
14 000
18 000 61 100
26 000
14 000
18 000 56 400
24 000
13 440
17 280 4.70
2.00
1.12
1.44 1 000
1 000
500
500 4 700
2 000
560
720 合 计 119 100 119 100 111 120 9.26 7 980 根据第二车间产品成本明细账的半成品和产成品金额，作会计分录如下：
借：库存商品——甲产品 111 120
贷：生产成本——第二车间 111 120
2.平行结转分步法的计算程序及账务处理
“平行结转分步法”，是指各生产步骤不计算自制半成品的成本，只计算本步骤中所发生的生产费用及其应计入最终产品成本中的份额，月终按照成本项目将应计入最终产成品成本中的份额平行结转，即可汇总计算最终产成品的成本。
根据平行结转程序，其分步计算成本的特点是：
（1）各步骤半成品实物逐步转移，被进一步加工，但其半成品的成本不转移。各步骤的“生产成本明细账”也只是记录本步骤发生的生产费用。
（2）月终，各步骤各成本明细账所归集的费用，就是各该产品的加工费用总额（第一步骤包括原材料成本）。在计算成本时，应先将加工费用总额在产成品和在产品中进行分配。这里所指的在产品包括本步骤加工中的在产品和本步骤已经完工，但尚在本步骤，或者是虽已转交给下一步骤，但尚未制成产成品的自制半成品。
（3）各步骤加工费用在完工产品和加工在产品之间，采用约当产量比例进行分配，其分配程序的计算公式如下：
产成品成本中某步骤的份额＝产成品数量×单位产成品所耗半成品数量×该步骤单位半成品费用
【例5】某生产步骤本月生产半成品100件，月末尚有在产品40件正在加工，其完工程度50%。该公司本月入库产成品40件，每件耗用半成品2件，该步骤月初在产品和本月加工费用合计2 400元。分配费用计算如下：
产成品成本中该步骤的份额=40×2×20=1 600（元）
月末在产品费用中该步骤份额=2 400一1 600=800（元）
将各步骤成本计算单中同种产成品成本的份额平行汇总即为该种产成品成本。
（4）平行结转分步法以月份为成本计算期。采用平行结转分步法，可以使各步骤同时计算成本，不必逐步结转，能直接提供按原始成本项目反映的产品成本资料，因而能够简化和加速成本计算工作。不足的是不能提供各步骤的半成品成本资料（除第一步骤外）；不利于各个步骤在产品的实物管理和资金管理；各步骤的成本也不能全面反映各该步骤生产耗费的水平（除第一步骤外）。