薇瑞女装:先退税后核销的账务

　　预退税款越多应退税款就越少

　　企业按照产品完工进度测算确定销售额，并据此计算预退税款，收到国税部门预退税款通知书后，按照正常出口退税进行账务处理，借记“其他应收款--?应收出口退税”科目，贷记“应交税费--?应交增值税(出口退税)”科目，同时在增值税纳税申报表“免抵退税货物应退税额”中进行反映。这样进行账务处理的结果是预退税款即时冲减了“应交税费”科目，使企业的留抵税额减少，而货物出口后进行实际结算时，是以该货物申报出口货物免抵退税额(不剔除预退税部分)与企业的留抵税额进行比对，分别确定免抵税额和应退税额。由于企业的留抵税额中已剔除了预退税款部分，而结算时出口货物中计算的免抵退税额中没有剔除预退税款部分，比对口径不一致，必然造成预退税款越多，实际出口结算时，应退税款越少，甚至为零，形成多预退税款现象。

　　预退税款在会计上得不到反映

　　“先退税后核销”的预退税款，并不是国家的实际退税款，对企业来讲，是企业对国家的一种负债，在会计科目核算中应有所反映，如按正常出口退税进行账务处理，“应交税费--?应交增值税(出口退税)”这一会计科目核算的内容无法满足这一要求。

　　应退税款减少加重企业地方税负担

　　由于“先退税后核销”的预退税款直接冲减了企业增值税的留抵税款，而正式出口退税申报时是以该货物申报出口货物免抵退款额(不剔除预退税款部分)与企业的留抵税额进行比对，分别确定免抵税款和应退税款。由于比对口径不一致，比对结果是减少了应退税款，而加大了免抵税款。根据相关文件，免抵税额是缴纳城建税、教育费附加和地方教育费附加的依据，实际上加重了企业缴纳地方税款的负担。

　　举例说明按照正常出口退税进行账务处理给“先退税后核销”企业和未实行“先退税后核销”企业带来的退税款差别和影响。

　　假设某自营出口生产企业2009年8月发生如下业务：

　　1.本期外购原材料8556624.29元，已验收入库，取得准予抵扣的进项税额1454626.13元，上期留抵税额12507829.03元。

　　2.本期内销货物销售额143530.25元(税率为17%)。

　　3.该企业是“先退税后核销”试点企业，按完工进度测算销售额，确定本月应退税款9300000元，且已经收到其主管国税机关出具的《生产企业出口货物免抵退税审批通知书》1份，应退税款于当月办理了退库。

　　4.9月进行出口退税正式申报，出口销售额为84069270.00元，征税率和退税率都为17%，实际分配率28.57%。据此计算确定该批出口货物的实际免抵税额为10208615.53元，已收到国税部门的出口退税批复。

　　第一，实行“先退税后核销”企业的账户处理：

　　1.购进货物

　　借：原材料　　 8 556 624.29

　　应交税费--?应交增值税(进项税额)1 454 626.13

　　贷：应付账款(或银行存款) 10 011 250.42

　　2.内销货物的销售

　　借：银行存款(或应收账款)　　 167 930.39

　　贷：主营业务收入--?内销　　 143 530.25

　　应交税费--?应交增值税(销项税额) 24 400.14

　　3.预退税款

　　① 借：其他应收款--?应收出口退税　　 9 300 000

　　贷：应交税费--?应交增值税(出口退税)9 300 000

　　② 借：银行存款 9 300 000

　　贷：其他应收款--?应收出口退税　9 300 000

　　③ 同时在本期增值税纳税申报表“免抵退货物应退税额”中反映。

　　4.确定该批货物报关出口正式退税申报时的应退税款和免抵税款

　　① 计算该企业的期末留抵税额为4638055.02元。

　　② 确定应退税额和免抵税额，应退税额为4638055.02元，免抵税额为5570560.51元。
③ 账务处理：

　　借：其他应收款--应收出口退税　　 4 638 055.02

　　应交税费--应交增值税(出口抵减内销产品应纳增值税) 5 570 560.51

　　贷：应交税费--应交增值税(出口退税) 10 208 615.53

　　④ 国税部门多预退税款为4661944.98元(9300000-4638055.02)。

　　正式申报后要重新调整增值税纳税申报表“免抵退货物应退税额”中所填金额，对免抵税额，地税部门要征收城建税、教育费附加和地方教育费附加。

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　　第二，未实行“先退税后核销”企业的账务处理：

　　第1项、第2项会计分录相同，没有第3项所列会计分录，应退税款和免抵退税额的确定和正常企业退税申报相同。

　　① 计算该企业的期末留抵税额为13938055.02元。

　　② 确定应退税额和免抵税额，应退税额为10208615.53元，免抵税额为0。

　　③ 结算补退税款为908615.53元(10208615.53-9300000)。

　　通过上述案例可见，“先退税后核销”企业和未实行“先退税后核销”企业计算的应退税额大相径庭。笔者认为，从理论上讲应该是相同的(在不考虑企业有内销的情况下)，其差异的原因在于对“先退税后核销”预退税款的账务处理方法有待商榷，此类企业如果按正常出口退税进行账务处理，有可能加重多承担的地方税款的负担，且预退税款越多，正式申报时实际退税额越少，免抵税额越大，缴纳的地方税款负担越重。

　　笔者建议，“先退税后核销”企业账务处理为：

　　第1项、第2项会计分录相同。

　　3.预退税款

　　① 借：其他应收款--?应收出口退税　9 300 000

　　贷：其他应付款--?预退税款　　 9 300 000

　　② 借：银行存款 9 300 000

　　贷：其他应收款--?应收出口退税　　 9 300 000

　　4.确定该批货物报关出口正式退税申报时的应退税款和免抵税款

　　① 计算该企业的期末留抵税额为13938055.02元。

　　② 确定应退税额和免抵税额，应退税额为10208615.53元，免抵税额为0。

　　③ 账务处理

　　A：冲回原“先退税后核销”所作会计分录

　　借：其他应收款--?应收出口退税　　9 300 000(红字)

　　贷：其他应付款--?预退税款　　 9 300 000(红字)

　　B：根据国税主管部门的《生产企业出口货物免抵退税审批通知书》上批准的应退税额

　　借：其他应收款--?应收出口退税　　 10 208 615.53

　　贷：应交税费--?应交增值税(出口退税) 10 208 615.53

　　C：正式申报结算该批“先退税后核销”货物的税款908615.53元(10208615.53-9300000)，同时按照审批通知书上批准的应退税额填列增值税纳税申报表，“免抵退货物应退税额”为10208615.53元。